-курсовой разницы, возникающей по расчётам с учредителями, если вклад
вуставный капитал предусмотрен в иностранной валюте (п. 14 ПБУ 3/2006);
-эмиссионного дохода (п. 68 Положения по ведению бухгалтерского учёта и отчётности организации, Инструкция по применению Плана счетов).
С учётом перечисленных исключений изменение величины капитала возможно за счёт увеличения (уменьшения) показателей добавочного капитала (кроме сумм дооценки внеоборотных активов) и нераспределённой прибыли (непокрытого убытка), не связанного с возникновением доходов и расходов по обычным видам деятельности, а также с возникновением прочих доходов и расходов.
К таким операциям, например, относятся:
-исправление в бухгалтерском учёте существенных ошибок предшествующего отчётного года, выявленных после утверждения бухгалтерской отчётности за этот год (пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010);
-пересчёт в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, с возникновением разницы, включаемой в добавочный капитал организации (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006).
Исправление в отчётном периоде существенных ошибок предшествующего отчётного года, выявленных после утверждения бухгалтерской отчётности за этот год, приводит к изменению на одну и ту же сумму показателей нераспределённой прибыли (непокрытого убытка) на последнюю отчётную дату и на 31 декабря года, предшествующего отчётному. Следовательно, данная операция не влияет на совокупный финансовый результат отчётного периода и не должна отражаться по строке 2520 "Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода". Таким образом, на данный момент единственным примером может служить разница от пересчёта в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, которая включается в добавочный капитал организации (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006).
По данной строке справочно указывается показатель, представляющий собой чистую прибыль (убыток) организации, скорректированную на результаты
106
от переоценки внеоборотных активов и прочих операций, не включаемые в чистую прибыль (убыток) отчётного периода.
Показатель по строке 2500 «Совокупный финансовый результат периода» = строка 2400 + строка 2510 + строка 2520
При составлении промежуточной бухгалтерской отчётности за отчётные периоды 2011 г. показатель строки 2500 "Совокупный финансовый результат периода" равен показателю строки 2400 "Чистая прибыль (убыток)" при отсутствии показателя по строке 2520.
Если совокупным финансовым результатом является убыток, то он показывается в отчёте о прибылях и убытках в круглых скобках.
В общем случае показатель строки 2500 "Совокупный финансовый результат периода" (за аналогичный отчётный период предыдущего года) переносится из отчёта о прибылях и убытках за этот отчётный период предыдущего года.
По данной строке справочно указывается информация о базовой прибыли (убытке) на акцию, которая отражает часть прибыли (убытка) отчётного периода, причитающейся акционерам – владельцам обыкновенных акций. Эта строка заполняется только акционерными обществами (п. 27 ПБУ 4/99, п. 2, пп. "а" п. 16 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утверждённых Приказом Минфина России от
21.03.2000 № 29н).
Для определения показателя базовой прибыли (убытка) на акцию сначала необходимо определить:
-базовую прибыль (убыток) отчётного периода;
-средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчётного периода.
Базовая прибыль (убыток) отчётного периода определяется путём уменьшения (увеличения) прибыли (убытка) отчётного периода, остающейся в распоряжении организации после налогообложения и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, на сумму дивидендов по привилегированным акциям, начисленных их владельцам за отчётный период (п. 4 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
107
Величина прибыли (убытка) отчётного периода, остающейся в распоряжении организации, отражена по строке 2400 "Чистая прибыль (убыток)" отчёта о прибылях и убытках.
Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчётного периода, определяется путём суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на первое число каждого календарного месяца отчетного периода, и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчётном периоде. Для расчёта используются данные реестра акционеров общества на первое число каждого календарного месяца отчётного периода (п. 5 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Данные о средневзвешенном количестве обыкновенных акций необходимо скорректировать в двух случаях:
1)размещения акционерным обществом обыкновенных акций без их оплаты, не влияющего на распределение прибыли между акционерами (пп. "а" п. 6 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
При размещении акционерным обществом обыкновенных акций без оплаты путём распределения их среди акционеров общества каждому акционеру
-владельцу обыкновенных акций распределяется целое число обыкновенных акций, пропорциональное числу принадлежавших ему обыкновенных акций. К указанному виду размещения относятся дробление и консолидация обыкновенных акций, в том числе выпуск дополнительных акций в пределах сумм дооценки основных средств, направленных на увеличение уставного капитала.
Обыкновенные акции считаются размещёнными на начало отчётного периода. Количество обыкновенных акций, находящихся в обращении до даты размещения, при расчёте их средневзвешенного количества увеличивается (уменьшается) в той же пропорции, в какой они были увеличены (уменьшены) в результате этого размещения (п. 7 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию);
2)размещения дополнительных обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости в разрешённых законодательством случаях (пп. "б" п. 6 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
108
При размещении обыкновенных акций по цене ниже их рыночной стоимости для целей расчёта базовой прибыли (убытка) на акцию все обыкновенные акции, находящиеся в обращении до размещения, предполагаются оплаченными по цене ниже рыночной стоимости при соответствующем увеличении их количества.
Количество обыкновенных акций, находящихся в обращении до размещения, корректируется в зависимости от соотношения рыночной стоимости на дату окончания указанного размещения и средней расчётной стоимости обыкновенных акций, находящихся в обращении.
Средняя расчётная стоимость обыкновенных акций, находящихся в обращении, определяется как частное от деления совокупной стоимости обыкновенных акций, находящихся в обращении на дату, следующую за датой окончания размещения, на их количество.
При этом совокупная стоимость обыкновенных акций складывается из:
-рыночной стоимости обыкновенных акций, находящихся в обращении до размещения;
-средств, полученных от размещения обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости (п. 8 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Базовая прибыль (убыток) на акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) отчётного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчётного периода (п. 3 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Величина базового убытка на акцию приводится в отчёте о прибылях и убытках в круглых скобках.
По данной строке справочно указывается информация о разводненной прибыли (убытке) на акцию, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на акцию в последующем отчётном году (в случае конвертации всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества в обыкновенные акции либо при исполнении всех договоров куплипродажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости). Эта строка заполняется только акционерными обществами (п. 2, 9,
109
пп. "б" п. 16 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Под разводнением прибыли понимается её уменьшение (увеличение убытка) в расчёте на одну обыкновенную акцию в результате возможного в будущем выпуска дополнительных обыкновенных акций без соответствующего увеличения активов общества, за исключением случаев размещения акций среди акционеров без оплаты (п. 9 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
При определении разводнённой прибыли (убытка) на акцию значения базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используемые в отчётном периоде при расчёте базовой прибыли на акцию, корректируются на соответствующие суммы возможного прироста в связи с конвертацией в обыкновенные акции всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества и исполнения договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости (п. 10 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию).
Корректировка осуществляется путём увеличения базовой прибыли и средневзвешенного количества акций, используемых при расчёте базовой прибыли на акцию, на суммы возможного прироста соответственно базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении в случае конвертации ценных бумаг и исполнения договоров, указанных выше.
Возможный прирост базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении рассчитывается:
-по каждому виду и выпуску конвертируемых ценных бумаг; -по каждому договору или нескольким договорам, если в них
предусмотрены одинаковые условия размещения обыкновенных акций.
При определении возможного прироста базовой прибыли в расчёт принимаются все расходы (доходы), относящиеся к конвертируемым ценным бумагам и договорам, которые акционерное общество перестанет осуществлять (получать) в случае конвертации в обыкновенные акции всех конвертируемых ценных бумаг и исполнения договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.
Расходами, относящимися к конвертируемым ценным бумагам, могут
быть:
110