Материал: 4819

46

Д. Манцони (1540), который искренне полагал, что человек, не знакомый с двойной бухгалтерией, мало чем отличается от скотины, разделил все счета на живые (расчётов с физическими и юридическими лицами) и мёртвые (материальных и денежных ценностей). В дальнейшем эта классификация сохранится до XX века под названием счетов персональных и материальных.

Л. Флори (1636) все счета разделил на четыре группы капитала, номинальные (операционные) счета, торговые счета (материальные) и счета расчётов. Интересна группа операционных счетов, на них Флори рекомендовал относить суммы, которые не ясно к какому именно объекту должны быть отнесены. Например, обычно не ясно, куда относить накладные расходы.

П. Скали (1755) разделил счета на три группы собственные (капитала, прибылей и убытков, результатов), имущественные и корреспондентов (дебиторов и кредиторов).

Б.Ф. Баррем (1721) предлагал две группы счетов:

а) счета общие – собственника (счёт «Капитал») и его агентов (кассира, кладовщика и т.п.),

б) счета частные – корреспондентов (дебиторов и кредиторов).

Все названные авторы дифференцировали счета по содержательному признаку, то есть указывали, что на них должно учитываться. Однако уже в XVII веке возникли две новые классификации:

1.По объёму фиксируемых данных. Французский автор Ж. Савари (1673) разделил все счета на синтетические и аналитические. Это позволило ему сформулировать одно из основных учётных понятий: деление счетов и регистров, в которых они ведутся, на синтетические и аналитические. Савари создал двухступенчатую систему регистрации данных, которая оказала огромное влияние на развитие бухгалтерской науки и привела к формулированию двух постулатов Савари:

1.Сумма сальдо всех аналитических счетов должна быть равна сальдо того синтетического счета, к которому они были открыты,

2.Сумма оборотов по дебету и сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов должна быть равна оборотам по дебету и кредиту того счета, к которому они были открыты.

Соблюдение постулатов Савари является непреложным условием правильной организации бухгалтерского учёта, а обеспечение на практике его постулатов носит название коллации счетов.

47

2. По характеру сальдо. Голландский автор К. ван Гезель (1698) утверждал, что счета можно разделить на собственные (пассивные) и противоположные (активные). «Счета собственные … представляют личность купца, которого дебет есть его невыгода, а кредит – выгода». Противоположные счета потому так и названы, что записи на них носят противоположный (по значению дебета и кредита) характер.

Счета закрывались балансом. Изначально баланс – это только то, что получило название одного из постулатов Пачоли: равенство дебетовых и кредитовых оборотов. Однако уже к концу XIV века коммерсанты составляли балансы не только для контроля оборотов, но как орудие контроля и управления хозяйством. Р. де Рувер писал, что слово «баланс» было впервые применено к финансовым отчётам в 1427 году независимо от того, были ли эти отчёты на самом деле балансами в современном понимании этого термина или нет.

Вкомпании Медичи каждое отделение ежегодно, на 24 марта, составляло баланс, который вместе с объяснительной запиской управляющею отсылался в главную контору во Флоренции, где выявляли просроченную дебиторскую задолженность и делали запрос в отделения. Такой же запрос делали и в случае предоставления чрезмерных кредитов, которые грозили подорвать платёжеспособность фирмы. Иногда к балансу прикладывали справку о перспективах погашения долга. Хотя в банке Медичи и существовало правило, что все его отделения должны на одно и то же число составлять отчёты, для того времени более типичным были нерегулярные сроки составления отчётности.

До тех пор пока в практике учёта отсутствовало деление счетов на синтетические и аналитические, балансы были перегружены статьями. Баланс банка святого Георгия (на 1 января 1409 г.) содержал в активе 95 статей и в пассиве 310, баланс Барселонского отделения компании Датини (на 31 января 1399 г.) – более 110 статей в активе и около 60 в пассиве.

При составлении баланса разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами, возникавшая в результате арифметических ошибок в подсчётах, не выверялась, а списывалась на прибыли или убытки.

Вбанке святого Георгия для проверки правильности записей в книгах работал специальный служащий, в обязанности которого входила пунктировка разноски. За проверку каждой книги он получал 10 сольдо и для материальной заинтересованности 10% суммы каждой обнаруженной ошибки.

48

5.4. Возникновение и развитие теории баланса

Теория баланса начинает зарождаться со времён Л. Пачоли. Для открытия счетов Пачоли рекомендовал составлять проводки по инвентарю, причём имущественные счета дебетовались с одновременным кредитованием счёта «Капитал»; счета кредиторской задолженности кредитовались и тут же дебетовался счёт «Капитал», то есть практически все счета открывались проводками через счёт «Капитал». Это провоцировало фиктивные обороты на счёте «Капитал».

А. Казанова предложил счета баланса вступительного и заключительного, в результате стало возможным разносить сальдо проводками: дебет счёта «Имущество», кредит счёта «Баланс»; дебет счёта «Баланс», кредит счёта «Капитал» и т.д. Для составления заключительного баланса делались обратные проводки. Предложение Казановы надолго вошло в практику и теорию учёта многих стран.

Л. Флори выделял два вида баланса – промежуточный (пробный) и заключительный (истинный). Первый – это текущие сальдо счетов Главной книги, он включал финансовые результаты, имеющиеся, в сущности, на любой момент; второй составлялся по данным инвентаризации и содержал истинные финансовые результаты.

Для нидерландских авторов характерна инвентарная трактовка баланса. Импин и исходил из того, что составление инвентаря с натуры служит основанием для составления баланса, каждая статья которого, таким образом, должна подтверждаться выверкой натуральных остатков. Ван Стевин предложил отражать входящее сальдо не на первое или последнее число месяца, а на 0-е число.

Французские авторы трактовали баланс или как следствие двойной записи на счетах (Пурра), или как документ, определяющий финансовый результат (де ла Порт), или только как процедуру, связанную с подытоживанием оборотов Главной книги (Ирсон). С середины XVII века балансы подразделялись на заключительные и пробные, игравшие роль оборотных ведомостей, последние должны были составляться ежемесячно. Савари, полагавший, что в основе баланса лежит инвентарь, требовал при их составлении переоценки имущества и обязательств.

49

5.5. Техника бухгалтерского учёта

Форма счетоводства организует учётные данные, но организация счётной работы предполагает выполнение множества процедур, большая часть из которых сложилась в рассматриваемый период.

В1531 году немецкий автор И. Готлиб усовершенствовал инвентаризацию, рекомендовав вместо составления отдельной описи делать записи о натуральных остатках прямо в товарных книгах, в кредит соответствующих счетов. Так как из этих счетов видно и движение товаров, то такой порядок позволял описи автоматически выполнить те функции, которым служит сличительная ведомость. Начинать инвентаризацию следовало с более ценных вещей. Практика учёта некоторых европейских фирм показывает, что с XVI века возникает обязательное проведение инвентаризации перед составлением годового баланса.

В1543 году голландский бухгалтер Я. Импин изложил новый порядок ведения Памятной книги, которая должна была содержать, помимо фактов хозяйственной жизни, составляющих предмет бухгалтерского учёта, факты предстоящие (сколько и каких товаров следует купить и т.д.) и справочные данные (куда и сколько писем было послано и т.д.). Импин разработал систему хранения архива, который надо было держать в секретном запечатанном ящике.

УИмпина имеются рекомендации по ведению накопительных ведомостей; он предлагал все мелкие прочие издержки в течение месяца записывать в специальную книгу, а в журнал переносить только итог за месяц.

В1546 году испанский учёный Г. де Такседа предложил в начале каждого года примерные суммы предполагаемых расходов, нечто подобное нормативному учёту.

В1549 году баварский автор В. Швайкер полагал наличие документов непременным условием правильности бухгалтерских записей. Он сделал утверждение: нет бухгалтерских записей без первичных документов, нет записей в систематических регистрах, не оправданных записями в журнале (хронологическом регистре).

В1590 году другой испанский бухгалтер Б. де Солозано пришёл к выводу о необходимости формализовать и стандартизировать учёт. Он определял формат и объём Главной книги, вид её бумаги, качество чернил, способ переплетения, величину поля, характер разлиновки листа (непременно красными чернилами) и подчёркивал эстетический характер бухгалтерских регистров. Солозано полагал,

50

что в случае нарушения правил хранения документов «они становятся добычей крыс и детей».

В1676 году П. Пурра сформулировал требование немедленного вывода остатков после записей по любому материальному счёту.

В1709 году С. Рикар предложил ввести специальный проверочный счёт, куда надо было заносить все операции, записываемые в дебет и кредит остальных счетов. Счёт этот был промежуточным, назначение его заключалось в том, чтобы в конце каждого дня подсчитывать итоги, и если итого по дебету и кредиту этого счёта были равны, значит, разноска по счетам Главной книги была правильной.

В1721 году французский автор, выдающийся математик и бухгалтер-ревизор Б.Ф. Баррем предложил специальные таблицы для облегчения перевода покупательной стоимости одних денежных средств в другие, облегчения различных арифметических действий и таксировки.

В1754 году А. Коррон предложил систему учёта движения материалов в производстве. Каждому рабочему открывался личный счёт, по дебету он отражал себестоимость материалов, выданных рабочему для переработки, а по кредиту – количество и себестоимость готовой продукции, сдаваемой рабочим на склад.

В1758 году Ларю ввёл правило для кассиров: «сначала запиши, потом выплати; сначала получи, потом запиши», которое до сих пор используется при ведении кассовой книги.

В1803 году А. Мендес предложил правило сверки Журнала и Главной книги, позволяющее контролировать разноску операций по счетам: итог оборотов по журналу должен быть равен итогу дебетовых и итогу кредитовых оборотов по Главной книге.

5.6. Регулирование бухгалтерского учёта

Первому законодательному регулированию были подвергнуты регистры учёта. В Италии учётные книги регистрировались в специальной организации, и после того их доказательная сила признавалась.

В Нидерландах применялось это же правило, но с тремя поправками: у купца, владельца учётных книг, должно было быть доброе имя, книги должны были быть заполнены аккуратно и купец перед судебным разбирательством должен был принести присягу.