В качестве иллюстрации приведем уже многократно рассмотренную охранительную норму, изложенную в п. 1 ст. 129 НК РФ: «Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки влечет взыскание штрафа в размере 500 рублей». В отношении переводчика соответствующая регулятивная норма закреплена в п. 3 ст. 97 НК РФ: переводчик обязан явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод. Это позволило нам сформулировать нормативно-логическую конструкцию из двух правовых норм - регулятивной (п. 3 ст. 97) и охранительной (п. 1 ст. 129): «Если лицо назначено переводчиком (гипотеза), оно обязано участвовать в налоговой проверке, т.е. явиться по вызову назначившего его должностного лица налогового органа и точно выполнить порученный ему перевод (диспозиция), в противном случае с переводчика должен быть взыскан штраф в размере 500 рублей (санкция)».
Другая ситуация складывается с упоминаемыми в ст. 129 НК РФ экспертами и специалистами. Какие-либо регулятивные нормы, прямо закрепляющие обязанности этих субъектов по участию в налоговой проверке или даче достоверного заключения, в НК РФ отсутствуют. Однако сказать, что их вовсе не существует, было бы неправильно. Обязанность участвовать в налоговой проверке и запрет давать ложное заключение для этих субъектов вытекает непосредственно из ст. 129 НК РФ. Таким образом, применительно к экспертам и специалистам регулятивная норма выводится путем толкования соответствующей охранительной нормы: «Если лицо назначено экспертом (или специалистом) (гипотеза), оно обязано участвовать в налоговой проверке (диспозиция)». Тот факт, что такие обязанности прямо не закреплены в законе, не мешает нам сформировать устойчивые нормативно-логические конструкции по схеме «регулятивная норма (пусть и неявно выраженная) + охранительная норма». Содержание такой конструкции будет выглядеть так: «Если лицо назначено экспертом (или специалистом) (гипотеза), оно обязано участвовать в налоговой проверке (диспозиция), в противном случае оно обязано понести неблагоприятные последствия в виде штрафа в размере 500 рублей (санкция)».
Полагаем, можно высказать осторожное предположение о том, что каждая охранительная норма всегда содержит в себе в «скрытом» виде регулятивную норму, которая обращена к потенциальным нарушителям и в своей диспозиции содержит либо обязанность, либо запрет на совершение определенных деяний. Такая регулятивная норма путем несложных умозаключений легко выводится из нормы охранительной. Так, из охранительных положений уголовного законодательства о том, что за совершение грабежа, изнасилования или, к примеру, похищение человека следует определенное наказание, с очевидностью вытекают регулятивные нормы-запреты, обращенные к неограниченному кругу лиц и устанавливающие, что «грабить запрещается», «насиловать запрещается», «похищать людей запрещается». Существование последних в качестве регулятивных норм не зависит от того, выразил ли их законодатель прямо в тексте нормативного акта или же ограничился очевидным контекстом в рамках соответствующей охранительной нормы. Причем этот вывод применим к нормам любых отраслей права, включая налоговое право.
Возникает вопрос: не является ли пробелом и упущением существование охранительных норм без легально оформленных и корреспондирующих им регулятивных норм-правил? Не следует ли законодателю в каждом случае сначала закреплять обязанности и запреты, а уже потом обеспечивать их реализацию путем включения в законодательство охранительных норм? Полагаем, этот вопрос должен решаться в зависимости от конкретных условий нормативного регулирования. В том же УК РФ множество составов преступлений установлено без наличия корреспондирующих им регулятивных норм, вынесенных за рамки уголовного законодательства. Однако применительно к налоговому праву полагаем все-таки целесообразным предварительно устанавливать соответствующие обязанности и запреты, а уже затем формулировать связанные с ними составы правонарушений. Такая легализация изначально дисциплинирует субъектов налогового права, делает более наглядным фактическое основание ответственности, позволяет унифицировать структурирование нормативного материала и избежать ситуации, когда для одних субъектов установлены и обязанности, и ответственность за их нарушение, а для других - эти обязанности и запреты существуют лишь в неявном виде и должны логически выводиться из соответствующих составов правонарушений. Действительно, разве можно рационально объяснить, почему для переводчиков обязанность участвовать в мероприятиях налогового контроля установлена нормативно, а для экспертов и специалистов - нет. В то же время все они указаны в качестве специальных субъектов состава одного и того же налогового правонарушения (ст. 129 НК РФ).
В заключение заметим, что регулятивные нормы управомочивающего характера в принципе не предполагают возможности государственного принуждения к их реализации и поэтому им не соответствуют какие-либо охранительные нормы. Регулятивные нормы, устанавливающие запреты и обязанности, должны обеспечиваться принудительной силой государства, и поэтому отсутствие корреспондирующих им охранительных норм по общему правилу должно восприниматься как пробел, упущение законодателя, подлежащее устранению. Особый характер носят обязывающие (запрещающие) нормы, определяющие порядок реализации субъективных прав участников налоговых правоотношений; их нарушение влечет негативные последствия в виде невозможности для управомоченного субъекта использовать свое право надлежащим образом и не требует дополнительной ответственности в виде формулирования состава правонарушения. Вместе с тем запреты и обязанности могут быть логически выведены из самих охранительных норм даже при отсутствии корреспондирующих им регулятивных предписаний. При этом любая охранительная норма может одновременно рассматриваться и как регулятивная, и как собственно охранительная, поскольку, предусматривая санкцию за нарушение запрета, она непосредственно воздействует на волю и сознание потенциального нарушителя, стимулируя его к правомерному поведению.
Библиографический список
1. Байтин М.И., Петров Д.Е. Система права: к продолжению дискуссии // Государство и право. 2003. №1. С. 25-34.
2. Бахрах Д.Н. Действие норм права во времени: Теория, законодательство, судебная практика. М.: Норма, 2004. 224 с.
3. Братусь С.Н. Юридическая ответственность и законность. М.: Юрид. лит., 1976. 215 с.
4. Вершинина С.И. О теории государственного принуждения // Право и политика. 2010. №4. С. 708-711.
5. Дуран Т.В. Сущность государственных правовых норм и технологии их проектирования // Вестн. ВЭГУ. Сер.: Юриспруденция. 2009. №5. С. 4-11.
6. Еллинек Г. Общее учение о государстве / пер. с нем. СПб.: Изд. Товарищества «Общественная польза», 1903. 532 с.
7. Карасева М.В. Нормы налогового права // Налоговое право России: учебник / под ред. Ю.А. Крохиной. М.: Изд-во Норма, 2003. 656 с.
8. Леушин В.И. Структура логической нормы и ее проявление в регулятивных (обязывающих) и охранительных нормах права // Рос. юрид. журнал. 2005. №2. С. 7-11.
9. Мальцев Г.В. Социальные основания права. М.: Норма, 2007. 800 с.
10. Нормы советского права. Проблемы теории / под ред. М.И. Байтина, В.К. Бабаева. Н. Новгород, 1987. 248 с.
11. Орлов М.Ю. Особенности норм налогового права // Финансовое право. 2007. №2. С. 22-27.
12. Саак А.Э., Иванов И.Г., Ельчанинова Н.Б. К вопросу о логической структуре нормы права // Изв. ТГРТУ. 1998. Т. 7, №1. С. 291-295.
13. Степченко Е.М. Налоговые проверки: ответы на самые задаваемые вопросы из практики налогового консультирования. М., 2010.
14. Таганцев Н.С. Русское уголовное право: лекции. Часть общая. М.: Наука, 1994. Т. 1. 380 с.
15. Тютин Д.В. Налоговое право: курс лекций. М.: Эксмо, 2009. 432 с.
16. Цинделиани И.А., Кирилина В.Е., Костикова Е.Г. Нормы налогового права и налоговые правоотношения // Налоговое право России: учебник. М.: Эксмо, 2008. 576 с.
17. Colomer J.M. Great Empires, Small Nations. The Uncertain Future of the Sovereign State. L.; N.Y.: Routledge, 2007. 114 p.