Опасность такого подхода очень ярко демонстрирует феномен «желтых жилетов» во Франции. Все началось с решения правительства ввести дополнительный экологический налог. По заверениям правительства, доходы, полученные от его введения, должны были быть направлены на реализацию экологической программы. Известно, что в Европе экологический сбор взимается, если «база взимания оказывает специфическое негативное воздействие на окружающую среду», и его цель не имеет фискального характера: он призван «стимулировать плательщика к позитивному поведению» Уразгалиева М. А. Опыт зарубежных стран в экологизации налоговых систем и проблемы распределе-ния и использования экологических платежей // Вестник Международного института экономики и пра-ва. 2014. № 3 (16). URL: https://cyberleninka.ru/article(дата обращения: 09.04.2019).. В теории все доходы, полученные от взимания экологического налога, должны использоваться по целевому назначению. Но на практике все с точностью до наоборот: более 70 % доходов от этого налога применяется в чисто фискальных целях, зачастую далеких от проблем экологии. Именно в стремлении под благовидным предлогом получить дополнительный источник доходов «желтые жилеты» и обвинили руководство страны и правительство. Трудно установить, стало ли введение нового налога лишь поводом к протестам либо было их истинной причиной. Но с уверенностью можно сказать одно: неоправданное «изобретение» и введение новых налогов, злоупотребление регулирующей функцией механизмов налогообложения, усиление налогового бремени по отношению к добросовестным налогоплательщикам чреваты усилением социального напряжения. Участившиеся факты выдвижения налоговых инициатив такого рода и то обстоятельство, что воспрепятствовать подобным злоупотреблениям -- главное предназначение принципов налогообложения, и актуализируют тему нашего исследования.
При рассмотрении проблемы правомерности введения новых налогов и сборов следует принять во внимание следующее: во-первых, разность их правовой сущности, что не позволяет прибегать к одинаковой аргументации за и против; во-вторых, наличие как налоговых, так и неналоговых сборов, что особенно важно в случае обеспечения целевого характера использования полученных доходов. Начнем с того, что наиболее привлекательной во всех отношениях, особенно после внесенных в 2015 г. изменений в официальное определение, стала конструкция сбора. Сбор перестал быть исключительно индивидуально возмездным и может взиматься за осуществление отдельных видов предпринимательской деятельности. И это означает, что для одних сборов конечным бенефициаром является сам плательщик: он по собственному усмотрению и свободному волеизъявлению реализует свой интерес, и тогда сбор взимается за осуществление в отношении него юридически значимых действий, для других (пока это лишь торговый сбор) -- ниципальные образования, взимающие сбор за осуществление на их территории торговой деятельности без какого бы то ни было ного представления. В первом случае речь идет о классическом понимании сбора, во втором -- о сборе, обладающем признаками налога. При этом цель взимания сбора, имеющая после внесенных изменений ярко выраженный фискальный характер, вовсе не указана. Без сомнения, такая смешанная конструкция как нельзя лучше отвечает финансовым потребностям, но противоречит принципу законности. Внесение изменения в определение сбора, которым отрицается сущностный признак сбора и он наделяется чертами, присущими исключительно налогу, но при этом скрывается фискальная цель, делает актуальное определение сбора формально законным.
Сложность ситуации в случае со сборами, где наряду с классической разновидностью сбора приходится говорить о его гибридной с налогом конструкции (торговый сбор), усугубляется наличием обязательных неналоговых сборов. Вернее, отсутствием федерального закона, определяющего правовую природу таких платежей и их цель, а также устанавливающего их закрытый перечень, что чревато и смешением понятий, и скрытой формой усиления фискальной нагрузки, и бесконтрольным введением обязательных платежей. Не углубляясь в тематику неналоговых сборов, лишь заметим, что их отличительный признак состоит в наличии конкретной цели взимания, в целевом характере расходования денежных средств, что нашло отражение в положениях БК РФ, где говорится об исключениях из правила об общем покрытии расходов бюджетов.
Результатом такой законодательной неопределенности и достаточно вольного обращения с утвердившимися налоговыми категориями являются предложения, подобные тому, что сделал Комитет Госдумы по федеративному устройству и вопросам местного самоуправления Толстоухова Н. Адресные деньги // Российская газета. 24.10.2018. № 238 (7701). С. 13.: ввести для пополнения местных бюджетов, помимо курортного и торгового сборов, еще несколько, например за добычу природного сырья, за право пользования участками недр для строительства подземных объектов, за право размещения мусорных полигонов и т.д. Здесь обязательные налоговые и неналоговые платежи поставлены в один ряд, предлагается расширить перечень обязательных неналоговых платежей с одной-единственной для всех целью -- фискальной. И это при том, что официально фискальную цель имеет лишь налог, а неналоговые сборы призваны решать вполне определенные задачи и цели, что невозможно не только из-за отсутствия полноценной законодательной базы, но и из-за отсутствия иных системных мер воздействия.
В подтверждение этого тезиса обратимся к вполне конкретному примеру -- проблеме замещения пластиковой неэкологичной тары изделиями из биоразлагаемых материалов. Наиболее продуктивным почему-то считается введение сбора за использование пластиковой посуды, т.е. принуждение через наказание рублем. Однако остается неясным вопрос о том, как это поможет решить самую сложную задачу при решении этой проблемы -- приблизить себестоимость изделий из разлагаемых материалов к себестоимости изделий из пластика. Для этого нужно по меньшей мере определить объем необходимых средств, исходя из этого рассчитать размер платежей, который не может быть произвольным, обеспечить аккумулирование средств от уплаты сбора и их расходование именно в этих целях, что, в свою очередь, требует четкого законодательного закрепления, которое, как мы уже сказали, отсутствует. В таких обстоятельствах вполне возможна ситуация, когда цель взимания имеет чисто декларативный характер. Тем более если она не обеспечена комплексом мер, среди которых может быть и запрет на использование, и сокращение производства, и обеспечение раздельного сбора отходов, и переработка пластика в иные изделия, и масштабная реклама, и широкая просветительская деятельность. В противном случае тренд заботы об окружающей среде, «зеленый имидж», останется трендом, так и не став реальностью.
В этом смысле примечателен опыт европейских стран, которые предпочли хотя и длительный, но весьма продуктивный путь по формированию устойчивого общественного мнения в пользу использования многоразовой посуды, начав с последовательной работы по добровольному отказу крупных производителей и сетей общепита от пластиковой посуды и закончив голосованием против применения пластиковой посуды. Идея осознанного потребления, выбора в пользу экологически безопасной посуды постепенно внедрялась в общественное сознание. Вместо угрозы наказания посредством налогов и сборов (или в дополнение к нему) -- убеждение, внушение, привитие навыка, формирование традиций социально ориентированного предпринимательства и поведения (или возврат к прежним). Несомненно, с финансовой точки зрения первый вариант выгоднее, второй затратнее, если же говорить об эффективности с прицелом на длительную перспективу, то наоборот.
В этом же контексте, хотя речь идет уже о налоге, следует рассматривать и возможность введения акциза на сладкие газированные напитки и изделия из красного мяса для снижения их негативного воздействия на организм человека. Использование акцизов для сокращения потребления вредных продуктов традиционно, как и его распространение на особо дорогие товары: это своего рода налог на роскошь и человеческие пороки. При этом не следует забывать о том, что взимание акцизов весьма выгодно с фискальной точки зрения: ими облагаются товары, производство и реализация которых, как правило, высокорентабельны, объемы полученных доходов и скорость их получения также высоки. Следует помнить и о том, что доходы от акцизов на вредные продукты не будут целенаправленно использоваться для решения проблемы отказа от нездорового питания, о чем мы уже неоднократно говорили. Следовательно, речь идет о простом принудительном ограничении доступа к этим продуктам за счет повышения их цены. Аналогия с алкоголем и табаком здесь неуместна не только потому, что речь идет о продукции иного порядка, но и из- за отсутствия серьезных научных исследований, которые однозначно доказывают вред этих продуктов, устанавливая причинно-следственную связь между их потреблением и ожирением, сердечно-сосудистыми заболеваниями. Простого утверждения о том, что сладкие газированные напитки и изделия из красного мяса могут быть причиной заболевания, недостаточно. Гиподинамия, стрессы, физическое и психоэмоциональное перенапряжение, депрессии, проблемы социально-экономического характера не в меньшей мере способствуют росту заболеваемости. Тезис о том, что «наказание рублем» -- самый продуктивный способ, что рассказы о вреде того или иного продукта не возымеют того результата, который даст удар по личному бюджету, не выдерживает никакой критики. В особенности если речь идет о малообеспеченных слоях населения: многое из того, что им было доступно, станет недоступным, возможности в их приобретении будут сокращены либо вовсе утеряны -- возникнет ситуация сродни депривации, которая порождает недовольство, возмущение, агрессию вследствие утраты доступа к былым благам. Н. И. Малис, говоря об опыте зарубежных стран по введению акцизов на газированные напитки, приводит весьма примечательную статистику. В Мексике уплата налога на газированные напитки в большей мере отразилась на финансах беднейших граждан, которым пришлось тратить на них 11,2 % своих доходов, в то время как представителям среднего класса -- 4,9 %, самого обеспеченного -- лишь 1 %. За декабрь 2014 г. 67,3 % этого налога было «собрано в низшей социально-экономической группе, 37,5 % представителей которой живут в нищете». Вряд ли такой подход можно считать справедливым. Проанализировав практику введения акциза во многих странах, Н. И. Малис, признавая, что «концепция вреда здоровью имеет под собой почву», тем не менее приходит к выводу о том, что введение акциза на газированные напитки не имеет позитивного эффекта с точки зрения борьбы за здоровый образ жизни, а если говорить с позиции обеспечения доходов бюджетов, то приходится констатировать обратное -- достаточно высокие потери Малис Н. И. Вводить ли в налоговую систему РФ налоги на «вредную еду»? // Налоги и финансы. 2016. № 3. URL: https://cyberleninka.rU/artide/v/vvodit-li-v-nalogovuyu-sistemu-rf-nalogi-na-vrednuyu-edu(дата обращения: 09.04.2019)..
И это лишь один аспект этой проблемы, существует еще как минимум три. Во-первых, возникает вполне закономерный вопрос о том, почему борьбу с нездоровым питанием предлагается начать с потребления, а не с изготовления. Абсолютно очевидно, что к тем негативным последствиям, о которых говорится, приводит не просто чрезмерное потребление, а потребление именно некачественной, низкопробной, контрафактной продукции. В такой ситуации любой продукт представляет потенциальную опасность. Например, столь полезные молочные продукты можно уверенно отнести к разряду вредных по той простой причине, что на вполне законных основаниях при их производстве используются пять антибиотиков, в целом же они содержат в себе остатки 72 лекарственных препаратов. Вряд ли можно поставить в вину потребителю тот факт, что некачественная продукция наличествует в большом количестве, широком ассортименте, без достоверной информации о вредных свойствах входящих в ее состав веществ. До введения акцизов вполне закономерно было бы обеспечить продукцию, относимую к факторам риска, жестким техническим регламентом, запретив применение технических условий, позволяющих производителям вольно применять ингредиенты и рецептуру, и соответствующим контролем качества. Имеет смысл поощрять посредством налоговых и иных льгот производителей качественной продукции, идущих в ногу со временем и
пересматривающих линейку своей продукции в ответ на запросы общества на правильное и здоровое питание. О том, каким должен быть социально ориентированный бизнес, говорит опыт компании Coca-Cola См.: Кривошапко Ю. Вкусно и без сахара // Российская газета. 25.12.2018. № 290 (7753). С. 4.. Еще два года назад она уменьшила содержание сахара в 500 своих напитках, в трех из продаваемых в России -- Fanta, Sprite, Schweppes-- на 30--89 %. Калорийность продукции к 2020 г. планируется уменьшить на 17 %, запускается производство новой продукции со сниженным содержанием сахара или вовсе без него и в упаковке из полностью перерабатываемого пластика («умная вода» Smartwater, новая линейка напитков AdeZна растительной основе -- без лактозы и сахара).
Но во многих случаях ожидания социальной ответственности со стороны бизнеса себя не оправдывают: целью предпринимательской деятельности, что нашло отражение в ее официальном определении в ГК РФ, является извлечение прибыли. Следовательно, придать этой цели столь необходимый социальный характер можно, только выстроив четкую систему социальных ограничений и требований, закрепленных законодательно и обеспеченных эффективным механизмом контроля и ответственности. И здесь главную сложность представляет (и это уже другой аспект проблемы) не только тот факт, что в течение достаточно длительного времени осуществляется масштабное, широко рекламируемое и бесконтрольное с точки зрения обеспечения качества производство: изменились традиции потребления, сформировались соответствующие вкусы и пристрастия, где потребление определенных продуктов стало необходимым атрибутом, стилем жизни. Решить столь сложную задачу простым введением акциза невозможно, нужен комплексный подход, затрагивающий все области: производство, реализацию, просвещение, образование, воспитание, и рассмотрение проблемы с точки зрения как потребителя и производителя, так и государства. Частично такой подход нашел отражение в Стратегии повышения качества пищевых продуктов до 2030 г. Распоряжение Правительства РФ от 29.96.2016 № 1364-р «Об утверждении Стратегии повыше-ния качества пищевой продукции в Российской Федерации до 2030 г.» // URL: http://docs.cntd.ru/document/420363999 (дата обращения: 09.04.2019)., где выделены четыре основных условия утверждения здорового образа жизни: 1) информированность потребителя; 2) мотивация производителя; 3)технологическая готовность индустрии производства; 4) стандартизация, в том числе и развивающаяся опережающая стандартизация, призванная задавать вектор производству и рынку.
Известно, что у налогоплательщика (а значит, и у потребителя, и у производителя) нет никакой личной заинтересованности в уплате налога -- он индивидуально безвозмездный: конечным бенефициаром является государство. Если рассматривать проблему с этой позиции и с точки зрения чисто экономического обоснования введения акциза, то выгоды здесь более чем очевидны: в результате длительного массового производства и потребления сладких газированных напитков и изделий из красного мяса была создана обширная налогооблагаемая база в лице как производителей, так и потребителей. В условиях сформировавшегося широкого спроса и предложения и то и другое -- обложение сбором производителя либо акцизом потребителя (пусть даже с целью стимулирования «позитивного поведения») -- сулит бюджету немалые доходы. Следует согласиться с Т. А. Левиной, П. А. Ефимовым, В. В. Блохиным в том, что «акциз для государства является неким поставщиком сверхприбыли от продукции массового потребления» Левина Т. А., Ефимов П. А., Блохин В. В. Акцизы и факторы их формирования, негативное влияние ак-цизов на экономику РФ // Экономика, финансы и менеджмент: тенденции и перспективы развития : сборник научных трудов по итогам международной научно-практической конференции № 3. г. Вол-гоград. 2016. URL: http://izron.ru/artides/ekonomika-finansy-i-menedzhment-tendentsii-i-perspektivy- razvitiya-sbomik-nauchnykh-trudov-po-itoga/sektsiya-20-finansy-i-nalogovaya-politika/aktsizy-i-faktory-ikh- formirovaniya-negativnoe-vliyanie-aktsizov-na-ekonomiku-rf/ (дата обращения: 09.04.2019).. И все же из двух вариантов -- сбор с производителя или акциз с потребителя -- предпочтение отдается последнему, поскольку «наказание рублем» считается самым продуктивным путем ограничения потребления, а не воспрепятствования производству вредной продукции сомнительного качества. Объяснение кроется в явных преимуществах косвенного налогообложения: высокая доходность, простота уплаты, скрытость размера платежа в цене товара (а значит, и скрытый характер увеличения налоговой нагрузки) и низкие издержки при взыскании.
Именно последнее -- значительные финансовые потери бюджета при взыскании -- стали основополагающей причиной многих налоговых инициатив, в основе которых лежит тезис о том, что лица, уклоняющиеся от уплаты налога, с большей готовностью добровольно «выйдут из тени», если разработать простой и удобный способ уплаты. Весьма показателен в этом смысле подход, заявленный депутатом Н. Максимовой Замахина Т. Скидка для няни // Российская газета. 16.11.2018. № 258 (7721). С. 2. в отношении нового налогового режима для самозанятых: принятый пакет законов не преследует фискальной цели, а просто дает миллионам граждан возможность «выйти из тени», платить налоги по простой и дешевой схеме, получить защиту государства в целом и в частности «от ответственности за неуплату налогов, что во всех странах преследуется уголовным наказанием». Если рассматривать этот подход с теоретической точки зрения, его уязвимость становится более чем очевидной. Истинная причина уклонения от уплаты налога заключается в самой сущности налога (о чем мы выше говорили): 1) в его индивидуальной безвозмездности, в отсутствии у налогоплательщика личной заинтересованности в уплате налога, в его целевой предназначенности государственной казне; 2) в его взимаемости, что налагает на государство обязанность по взысканию налога в случае его неуплаты. Таким образом, слабая сторона конструкции налога с точки зрения добровольного исполнения налоговой обязанности -- отсутствие у налогоплательщика личной заинтересованности, а с точки зрения последствий неуплаты налога -- отсутствие неотвратимости взыскания, в силу чего уплата налога теряет свой безусловно обязательный характер. Таким образом, реализация права государства на получение налоговых доходов напрямую зависит от его способности обеспечить не только уплату, но и взыскание налогов. Последнее, как уже было отмечено, связано со значительными финансовыми затратами. Именно заинтересованностью в снижении затрат на принудительное исполнение налоговой обязанности и объясняется этот ярко выраженный тренд -- обеспечить простоту, удобство, низкую затратность исполнения обязанности по уплате налогов. Однако при этом следует делать различие между плательщиками и неплательщиками налогов. И учесть следующие обстоятельства. Во-первых, уплата налога является конституционной обязанностью, имеющей безусловный характер: ее надлежащее исполнение не может быть увязано с наличием условий, в частности упрощающих или облегчающих исполнение. Во-вторых, в соответствии с правовой сущностью налога, он не только обязателен и индивидуально безвозмезден, но и взимаем. Это означает, что уплата налога и его взыскание -- две корреспондирующие друг другу обязанности: согласно ст. 45 НК РФ, неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога являются основанием для применения мер принудительного исполнения обязанности по уплате налога. Следовательно, на государство возложена обязанность по взысканию в той же мере, как и на налогоплательщика -- по уплате. Уклонение от взыскания (то ли в целях легализации, то ли в силу финансовых потерь) чревато весьма серьезным последствием, крайне отрицательно сказывающимся на личной заинтересованности в «позитивном поведении» при исполнении налоговой обязанности: плательщики поставлены в худшее положение, чем неплательщики. Тем самым грубо нарушаются принципы обязательности, законности, всеобщности и равенства налогообложения, а следовательно, и принцип справедливости.