11 июля 2014 г. N 46 действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (ч. 3 ст. 199 АПК РФ).
Следует отметить, что в КАС РФ использовано несколько иное наименование обеспечительных мер: гл. 7 обозначена как "Меры предварительной защиты по административному иску". В п. п. 27 - 29 Постановления Пленума ВС РФ от 27 сентября 2016 г. N 36 разъяснены особенности применения судом указанных мер.
В то же время положения процессуального законодательства (ГПК РФ, КАС РФ, АПК РФ) относительно оснований для принятия обеспечительных мер являются достаточно общими (оценочными) и предполагающими существенную степень усмотрения суда при решении вопроса об их принятии. Примечательно разъяснение, следующее из общих положений п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 9 июля 2003 г. N 11: смысл обеспечительных мер состоит в том, что они имеют своей целью защиту интересов заявителя, а не лишение другого лица возможности и права осуществлять свою законную деятельность.
При этом представляется, что в существенном числе случаев временные обеспечительные меры как защищают интересы заявителя, так и в той же степени ограничивают (а зачастую и лишают) другое лицо возможности и права осуществлять свою законную деятельность. Так, приостановление исполнения решения налогового органа по результатам проверки, вообще говоря, может временно лишить его возможности осуществлять свою законную деятельность, то есть взыскивать недоимки, пени и штрафы (подп. 9 п. 1 ст. 31 НК РФ). Разъяснение, данное в упомянутом п. 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 55, является уже более обтекаемым: обеспечительные меры могут быть направлены на сохранение существующего состояния отношений (status quo) между сторонами.
Более конкретный критерий для приостановления исполнения акта, обжалуемого в административном порядке, был указан в п. 5 ст. 138 НК РФ (в редакции, действовавшей до внесения изменений Федеральным законом от 1 мая 2016 г. N 130-ФЗ): наличие достаточных оснований полагать, что указанный акт или указанное действие не соответствуют законодательству Российской Федерации. Но очевидно то, что в отечественном процессуальном законодательстве (в ГПК РФ, КАС РФ, АПК РФ) подобные основания не могли и не могут быть предусмотрены. В российской правовой системе принято, что до вынесения судебного акта по делу суд не вправе как-либо публично предрешать результат его рассмотрения (подп. 7 п. 3 ст. 3 Закона РФ от 26 июня 1992 г. N 3132-1 "О статусе судей в Российской Федерации", Определение ВАС РФ от 20 октября 2009 г. N 9084/09). В Постановлении Президиума ВАС РФ от 4 октября
2005 г. N 7445/05 отмечается, что судья, решая вопрос о принятии заявления общества к производству суда и проверяя соблюдение требований к форме и содержанию заявления, дал оценку обоснованности доводов общества относительно нарушения его прав и законных интересов, тогда как это возможно только при рассмотрении дела по существу и относится к ведению коллегиального состава судей.
По этой причине, даже если судье еще при принятии заявления очевидно, что обжалуемый акт не соответствует (либо, наоборот, соответствует) законодательству, он не будет указывать данное обстоятельство в определении по вопросу принятия обеспечительных мер.
Интересно то, что по сведениям, приведенным Р.А. Познером, в американской правовой системе предварительные решения, в том числе предварительные судебные запреты, принимаются судом с учетом вероятности того, выиграет ли истец при полном расследовании <1048>. Иными словами, в данной зарубежной правовой системе нет столь жестких правил относительно предварительных судебных оценок, что и позволяет суду учитывать вероятность "выигрыша" ("проигрыша") дела истцом при решении вопроса о принятии обеспечительных мер.
--------------------------------
<1048> Познер Р.А. Экономический анализ права. М., 2004. Т. 2.
С. 740.
Исходя из того что принятие судом обеспечительной меры не должно приводить к невозможности исполнения оспариваемого (либо связанного с ним) ненормативного акта вследствие истечения сроков на внесудебное взыскание, в п. 76 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 разъяснено, что в том случае, когда суд, принявший к рассмотрению заявление налогоплательщика о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа, на основании которого предполагается взыскание недоимки, пеней, штрафов, руководствуясь ст. 91 и ч. 3 ст. 199 АПК РФ, запретил ответчику принимать меры, направленные на принудительное взыскание оспариваемых сумм, срок, в течение которого действовало соответствующее определение суда, не включается в установленные ст. ст. 46, 47, 70 НК РФ сроки на принятие указанных мер, поскольку в этот период существуют юридические препятствия для осуществления налоговым органом необходимых для взыскания действий. В случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика, оставления такого заявления без рассмотрения, прекращения производства по делу резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.
В качестве примера неверного применения обеспечительной
меры можно привести Постановление Президиума ВАС РФ от 1 июня 2010 г. N 3342/10: через применение мер по ч. 3 ст. 199 АПК РФ арбитражный суд фактически воспрепятствовал исполнению судебного акта суда общей юрисдикции (было приостановлено уведомление органа казначейства о приостановлении операций по расходованию средств на лицевых счетах в связи с неисполнением бюджетополучателем требований исполнительного документа).
Как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 12 мая 2009 г. N 17533/08, в период действия обеспечительной меры инспекция не могла принять решение о взыскании налога за счет денежных средств предприятия, поэтому срок, названный в п. 3 ст. 46 НК РФ, необходимо исчислять со дня отмены обеспечительной меры судом. Исходя из данного судебного акта обеспечительная мера сохраняет силу до момента вступления в силу решения суда (по существу дела), в котором есть прямое указание на ее отмену, либо до момента вынесения судом отдельного определения о ее отмене. Иными словами, обеспечительная мера прямо отменяется либо решением суда (после его вступления в силу), принятым по итогам судебного разбирательства, либо отдельным определением.
Интересная проблема связана с п. 5 вышеупомянутого информационного письма Президиума ВАС РФ от 13 августа 2004 г. N 83: при вынесении определения о приостановлении действия оспариваемого акта, решения в порядке ч. 3 ст. 199 АПК РФ необходимо обращать внимание на то, чтобы такое определение не приводило к фактической отмене мер, направленных на будущее исполнение оспариваемого ненормативного правового акта, решения, в частности ареста имущества заявителя. Соответственно, путем принятия обеспечительных мер суд, по данной логике, не может приостановить (фактически - отменить) уже принятые налоговым органом меры, предусмотренные, в частности, п. 10 ст. 101 ("предварительные" обеспечительные меры), ст. 76 "Приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей" и ст. 77 "Арест имущества" НК РФ. Кроме того, коль скоро суд не вправе отменять данные меры, в развитие этой логики налоговый орган может их беспрепятственно принимать и в период действия судебных обеспечительных мер.
Однако в Постановлении Президиума ВАС РФ от 25 декабря 2012 г. N 10765/12 рассматривалась ситуация, в которой в один день, 26 апреля 2011 г., были приняты как обеспечительные меры налогового органа по ст. 76 НК РФ, направленные на реализацию решения по результатам налоговой проверки, так и обеспечительные меры арбитражного суда, а именно приостановление действия указанного решения по результатам налоговой проверки. По мнению ВАС РФ, после принятия судом обеспечительных мер инспекция должна была отменить решение о приостановлении операций по счету применительно к положениям ст. 76 НК РФ.
Данная позиция была впоследствии уточнена в п. 77 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57: если налогоплательщик, предъявивший в суд требование об оспаривании решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, подал заявление о принятии обеспечительных мер в виде запрета на исполнение названных решений, налоговый орган в соответствии со ст. 94 АПК РФ вправе заявить ходатайство об истребовании судом у заявителя встречного обеспечения. В то же время сам налоговый орган в период рассмотрения дела в суде не вправе применять обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст.
101 НК РФ.
Дальнейшее уточнение разъяснений осуществлено в Определении ВС РФ от 14 апреля 2015 г. N 305-КГ14-5758: сам факт принятия судом обеспечительных мер, запрещающих налоговому органу совершать действия по принудительному взысканию налоговой задолженности, при наличии не отмененного налоговым органом решения, принятого в порядке подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ, не является основанием для возобновления банком расходных операций по счетам налогоплательщика. Таким образом, предусмотренные п. 1 ст. 76 НК РФ основания применения обеспечительных мер являются самостоятельными, имеют свои особенности, изложенные соответственно в п. 2 ст. 76, п. 3 ст. 76 и подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ, а следовательно, и различные основания для отмены таких обеспечительных мер.
Необходимо учесть, что в некоторых случаях имеет место прямое указание закона о предоставлении судом обеспечительных мер. Так, на основании ч. 4 ст. 93 АПК РФ в обеспечении иска не может быть отказано, если лицо, ходатайствующее об обеспечении иска, предоставило встречное обеспечение. Следует, однако, учитывать п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 55 "О применении арбитражными судами обеспечительных мер": предоставление заявителем встречного обеспечения в отсутствие оснований применения обеспечительных мер, предусмотренных ч. 2 ст. 90 АПК РФ, не может являться самостоятельным основанием применения таких мер.
Однако налогоплательщики редко предоставляют встречное обеспечение для получения обеспечительных мер в арбитражных налоговых спорах, поскольку оно обычно предполагает, в соответствии с ч. 1 ст. 94 АПК РФ, необходимость перечисления на депозит суда суммы не меньше той, которая оспаривается в решении налогового органа. И если налоговый орган, "проигравший" дело, возвращает излишне уплаченный (взысканный) налог с процентами по ст. ст. 78, 79 НК РФ, то суд, возвращающий деньги с депозита, никаких процентов "выигравшему" налогоплательщику, строго говоря, доплачивать не будет. При этом, например, ст. 98 АПК РФ
предполагает возможность взыскания убытков и компенсации в связи с обеспечением иска, но только ответчиком и другими лицами, чьи права и (или) законные интересы нарушены обеспечением иска, после вступления в законную силу судебного акта арбитражного суда об отказе в удовлетворении иска; т.е. никак не в случае "выигрыша" налогоплательщика, инициировавшего судебное разбирательство.
Другой вариант обязательного предоставления судом обеспечительных мер: на основании ч. 1 ст. 94 АПК РФ как вариант встречного обеспечения налогоплательщиком может быть использована банковская гарантия, представленная в суд. Соответственно, если налогоплательщик в итоге добьется удовлетворения своих требований в суде, то он может взыскать с налогового органа свои расходы на оплату банковской гарантии. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 10 июля 2012 г. N 6791/11 разъяснено, что предоставление встречного обеспечения неразрывно связано с рассматриваемым в суде спором, направлено как на защиту имущественных интересов истца, так и на минимизацию возможных расходов ответчика, поскольку в случае признания недействительным решения налогового органа, на основании которого было произведено бесспорное взыскание доначисленных сумм налогов, начисленных пеней и санкций, истец вправе требовать взыскания с инспекции процентов в соответствии со ст. 79 НК РФ, расчет которых производится исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ. Перечень судебных издержек не является исчерпывающим, соответственно, издержки в виде уплаты банку вознаграждения за банковскую гарантию, выданную в целях предоставления встречного обеспечения по иску, подлежат отнесению на проигравшую сторону в составе судебных расходов. Этот подход впоследствии был подтвержден в Определении КС РФ от 4 октября 2012 г. N 1851-О, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 5 ноября 2013 г. N 6861/13.
Также следует отметить, что способы принуждения к уплате налога могут в определенных в законе случаях изменяться вне зависимости от воли налогового органа и его действий.
Пример - норма п. 1 ст. 49 НК РФ: обязанность по уплате налогов, сборов, страховых взносов (пеней, штрафов) ликвидируемой организации исполняется ликвидационной комиссией за счет денежных средств указанной организации, в том числе полученных от реализации ее имущества. Соответственно, принудительное взыскание налога с организации, находящейся в процедуре ликвидации, невозможно. В случае если налоговый орган имеет требования к ликвидируемой организации, он обязан их предъявить ликвидационной комиссии в соответствии с п. 1 ст. 63 ГК РФ. Данный вывод подтверждается, например, тем, что в силу п. 6 ч. 1 ст. 47 Федерального закона "Об исполнительном производстве" в общем случае исполнительное производство оканчивается судебным приставом-исполнителем при ликвидации должника-организации и направлении исполнительного документа в ликвидационную комиссию