Переписано правило восстановления амортизационной премии. Напомним, в ранее действующей редакции абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ обязывал восстанавливать рассматриваемую премию, если основное средство было реализовано ранее чем по истечении пяти лет с момента введения его в эксплуатацию. Законодатель дополнил это правило тремя условиями. Во-первых, восстанавливать амортизационную премию нужно, если только используемое для получения доходов имущество было продано лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком. Во-вторых, прямо сказано, что премия включается не просто в налоговую базу, а в состав внереализационных доходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором была осуществлена реализация амортизируемого имущества взаимозависимому лицу. В-третьих, восстанавливая амортизационную премию по новым правилам, налогоплательщик имеет право увеличить остаточную стоимость при реализации указанного имущества на сумму расходов, включенных в состав внереализационных доходов (обновленный пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ). Выходит, что налогоплательщик не просто восстанавливает амортизационную премию в составе доходов, тем самым нивелируя ранее признанные по ней расходы в период ввода ОС в эксплуатацию, но и включает данную часть стоимости имущества в его остаточную оценку. Получается, что амортизационная премия в конечном итоге все же учитывается (пусть даже через включение в расчет налога, восстановление и последующий учет в остаточной стоимости). Соблюдение названных условий нужно для более объективного определения налогового результата от реализации ОС, когда выручку уменьшает не просто остаточная стоимость, а именно оценка, включающая восстановленную в доходах амортизационную премию. В итоге от такой операции в налоговом учете у налогоплательщика может появиться убыток, который придется равномерно учитывать в течение оставшегося (неистекшего) срока полезного использования ОС так, как требует п. 3 ст. 268 НК РФ.
Обратим внимание еще на один момент. У предприятий гостиничного хозяйства могут быть объекты, относящиеся к различным амортизационным группам. Возьмем, к примеру, третью амортизационную группу (срок полезного использования от трех до пяти лет) по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. В нее попадают, в частности, лифты, теплогенераторы, дизель-генераторы, средства светокопирования, радиосвязи, радиовещания и телевидения, различная аппаратура. Вопрос: возникает ли необходимость по завершении срока эксплуатации, который менее пяти лет, восстановить и затем включить в остаточную стоимость имущества амортизационную премию? Ответ отрицательный: премия включается в остаточную стоимость для того, чтобы уменьшить доходы от реализации имущества. А при обычном окончании срока полезного использования имущества (без реализации) доходов не возникает, остаточная стоимость - нулевая. В связи с этим при завершении эксплуатации «недолговечных» объектов ОС не нужно восстанавливать премию и включать в остаточную стоимость полностью амортизированного имущества.
.2 Налог на добавленную стоимость
Организации туризма и гостеприимства с реализации товаров и услуг являются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если услуги фактически оказываются на территории РФ в сфере культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, спорта и отдыха (подп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ).
Таким образом, в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если услуги в сфере туризма фактически оказываются на территории РФ.
При оказании услуг в сфере туризма за пределами территории РФ местом реализации данных услуг не признается территория РФ при подтверждении фактического места оказания этих услуг соответствующими документами, указанными в пункте 4 статьи 148 НК РФ.
У туристической фирмы, осуществляющей туроператорскую деятельность по выездному туризму, в части стоимости услуг, оказанных иностранным лицом - принимающей стороной (в частности, по размещению, питанию, экскурсионному обслуживанию на основании договора с принимающей стороной) за пределами территории РФ, при документальном подтверждении фактического места оказания таких услуг местом их реализации территория РФ не признается.
Услуги, оказанные на территории РФ туристической фирмой, осуществляющей туроператорскую деятельность по выездному туризму, и включенные в стоимость туристской путевки (в частности, посреднические услуги, связанные со страхованием туриста и обеспечением проездными документами), подлежат налогообложению НДС в общем порядке.
Налоговые ставки по НДС определяются ст. 164 НК РФ. У организации налогообложение производится по ставке 18%. Общий срок уплаты налога в бюджет установлен не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
.3 Налог на имущество
Порядок налогообложения по налогу на имущество определен главой 30 НК РФ «Налог на имущество организаций» и законами субъектов Российской Федерации.
Объектом налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ для российских организаций признается движимое и не движимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств согласно порядку ведения бухгалтерского учета.
Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость этого имущества, учитываемого по остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Налоговый период. признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Налоговая ставка. Устанавливается законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента. Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Порядок исчисления и сроки уплаты налога сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы определенной за налоговый период. Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации. В течении налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное. Уплата налога производится по истечении каждого отчетного периода (авансовый платеж) и по истечении налогового периода.
В порядок расчета данного налога поправки внесены Федеральным законом от 29.11.2012 № 202-ФЗ. По большому счету изменение всего одно, а именно дополнен перечень имущества, не признаваемого объектом «имущественного» налогообложения. Из списка дополнений туроператоров и отельеров могут заинтересовать две позиции:
объекты, признаваемые объектами культурного наследия (памятниками истории и культуры) народов РФ федерального значения в установленном порядке;
движимое имущество, принятое с 01.01.2013 на учет в качестве объекта ОС.
Если первый вид имущества - достаточно редкий для коммерческих организаций актив, то второй является вполне распространенным. Остановимся на этом подробнее. К движимому имуществу относятся любые вещи, которые не входят в состав недвижимого имущества (здания, сооружения, земельные участки и т.п., а также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты).
В приведенном перечне нет транспортных средств, которые являются объектом обложения сразу двух, по сути, имущественных налогов: транспортного и имущественного. При этом двойного налогообложения не возникает, так как объект и налоговая база по упомянутым налогам установлены на основании разных показателей. Тем не менее законодатель пошел навстречу налогоплательщику и с 2013 г. вывел транспортные средства из-под "имущественного" налогообложения. Но во внеоборотных активах туроператоров и отельеров есть и другое движимое имущество, которое, хоть и отнесенное к ОС и стоящее больше 40 тыс. руб., будет облагаться только в том случае, если оно введено в эксплуатацию до 2013 г.
2. Применение упрощенной системы налогообложения туристическими компаниями
.1 Общие вопросы применения УСН туристическими организациями
Туристская деятельность представляет собой туроператорскую и турагентскую деятельность, а также иную деятельность по организации путешествий.
В свою очередь, комплекс услуг по перевозке и размещению, оказываемых за общую цену (независимо от включения в общую цену стоимости экскурсионного обслуживания и (или) других услуг) по договору представляет собой туристский продукт.
УСН является наиболее распространенным режимом налогообложения для субъектов, осуществляющих туристические услуги.
Те, кто перешел на УСН, уплачивают единый налог.
Согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ, уплачивая единый налог, организации и предприниматели освобождаются от ряда налогов.
Не уплачивают налоги:
налог на прибыль организаций;
налог на имущество организаций;
Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость. За исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Также НДС нужно перечислить и бюджет и в том, случае, когда туристическая компания выступает в роли налогового агента. Кроме того, для них сохраняется действующий порядок представления статистической отчетности, ведения кассовых операций.
Переход на упрощенную систему налогообложения или возврат к общей системе (общему режиму) налогообложения туристические организации осуществляют добровольно в порядке, предусмотренном гл. 26.2 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ).
Налогоплательщикам, которые собираются перейти на упрощенную систему с 1 января следующего года, должны с 1 октября до 30 ноября предыдущего года подать в инспекцию заявление.
Применять УСН с начала следующего года смогут те турфирмы, у которых выручка от реализации за 9 месяцев года, предшествующего началу применения УСН, не превысит 45 млн. руб.
В п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему организации, работающие в сфере туризма, у которых:
есть филиалы или обособленные подразделения;
доля участия других организаций составляет более 25 процентов;
средняя численность работников за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек;
остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 100 млн руб.
Кроме того, не вправе применять УСН российские представительства иностранных туристических фирм.
.2 Порядок исчисления налога при УСН
Согласно п. 1 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения также может быть признан один их двух возможных, а именно:
доходы;
доходы, уменьшенные на величину расходов.
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему, уплачивают единый налог в зависимости от выбранного объекта.
В соответствии с п. 2 ст. 346.14 Налогового кодекса РФ выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Объект налогообложения не может меняться в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.
Поменять объект налогообложения турфирмы могут только с начала будущего года.
Особенности применения упрощенной системы налогообложения представлены на рисунке 1.
Право перехода ┌─────────────────────────────────────────────────────────────┐
┌──────────────>│ Упрощенная система налогообложения │
│ └────────┬───────────────────────────────────────┬────────────┘
│ │ │
│ \│/ \│/
│┌─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─┐ ┌────────┴────────┐
││ Ограничения │ Налоговая база │
│ │ └─┬─────────────┬─┘
││┌──────────┐┌───────────┐┌────────────────────────┐ │ │
│ │Предельный││ Средняя ││ Остаточная стоимость ││ │ │
│││ размер ││численность││ основных средств │ │ │
│ │ доходов ││ работников││и нематериальных активов││ │ │
││└─────┬────┘└──────┬────┘└──────┬─────────────────┘ │ │
│└ ─ ─ ─│─ ─ ─ ─ ─ ─ ┼ ─ ─ ─ ─ ─ ─│─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┘ \│/ \│/
│ \│/ \│/ \│/ ┌──────────┴──────┐┌─────┴─────┐
│┌──────┴────┐┌──────┴────┐┌──────┴─────┐ │Доходы за вычетом││ Доходы, 6%│
└┤45 млн руб.││ Не более ││ Не более │ │ расходов, 15% ││ │
│ ││100 человек││100 млн руб.│ └──────────┬──────┘└─────┬─────┘
└──────┬────┘└───────────┘└────────────┘ │ │
│ \│/ \│/
\│/ ┌──────────┴───────┐┌────┴──────────────┐
┌──────┴────┐ │Минимальный налог:││ Уменьшение │
│ Превышение│ │ 1% от доходов ││ на величину │
│ порога │ └──────────────────┘│ страховых взносов,│
│45 млн руб.│ │ пособия │
└──────┬────┘ │ по временной │
│ │нетрудоспособности,│
\│/ │ но не более │
┌───────┴─────────────┐ │ чем на 50% │
│режим налогообложения│
└─────────────────────┘
Рисунок 1.2 - Особенности применения УСН
При любом из двух возможных объектов налогообложения налогоплательщики должны определять размер полученного ими дохода.
При любом из двух возможных объектов налогообложения учитываются: 1) доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ; 2) внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
Если объектом налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов, то возникает необходимость учета расходов налогоплательщика. При этом полученные доходы можно уменьшить только на те расходы, которые предусмотрены ст. 346.16 НК РФ.
Туристические организации могут осуществлять деятельность по агентскому договору, по которому одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Как учитывать доход по агентскому договору туроператору?
Если налогоплательщик-туроператор применяет объект налогообложения «доходы», налоговой базой являются доходы без уменьшения на расходы, в том числе на агентское вознаграждение, причитающееся турагенту. В соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения таких доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу туроператора.
Еще одним актуальным в туризме вопросом, связанным с учетом доходов, является учет турагентами скидок, полученных от туроператора при приобретении у него туристских путевок. Учитываются ли суммы данных скидок в доходах турагента?