Материал: 4765

надлежащий характер этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска применения средств внутреннего контроля.

К объектам оценки систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относятся:

1)организация, т.е. устройство систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля, обеспечивающее предотвращение и (или) обнаружение, а также исправление существенных искажений;

2)функционирование, т.е. эффективность действия систем бухгалтерского учёта и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени.

При получении аудиторских доказательств с использованием аудиторских процедур аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля, с целью подтверждения предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчётности. Характер, временные рамки и объём процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки (утверждения), представленной руководством аудируемого лица в финансовой отчётности.

Предпосылки, представленные руководством аудируемого лица в финансовой отчётности, подразделяют на следующие виды:

существование – утверждение руководства аудируемого лица о наличии по состоянию на определённую дату актива или обязательства, отражённых в финансовой отчётности;

права и обязанности – о принадлежности аудируемому лицу по состоянию на определённую дату актива или обязательства, имевших место в течение соответствующего периода;

возникновение – о том, что относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие имели место в соответствующем периоде;

полнота – об отсутствии не отражённых в бухгалтерском учёте активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;

стоимостная оценка – об отражении в финансовой отчётности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;

точное измерение – о точности отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;

101

представление и раскрытие – о том, что раскрытие, классификация и описание актива или обязательства в финансовой отчётности подготовлено в соответствии с правилами их отражения в финансовой отчётности.

Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки бухгалтерской (финансовой) отчётности и её достоверность. Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые лишь предоставляют доводы в поддержку определённого вывода, а не носят исчерпывающего характера, и зачастую собирает аудиторские доказательства из различных источников или из документов различного содержания с тем, чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию или группу однотипных хозяйственных операций.

При формировании аудиторского мнения аудитор обычно не проверяет все хозяйственные операции аудируемого лица, поскольку выводы относительно правильности отражения остатка средств на счетах бухгалтерского учёта, группы однотипных хозяйственных операций или средств внутреннего контроля могут основываться на суждениях или процедурах, проведенных выборочным способом.

Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки бухгалтерской (финансовой) отчётности. Аудиторские доказательства, относящиеся к одной предпосылке, например в отношении существования товарно-материальных запасов, не могут компенсировать отсутствие аудиторских доказательств для другой предпосылки, например стоимостной оценки. Характер, временные рамки и объём процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно её существования, так и относительно ее величины (стоимостной оценки).

Надёжность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной,

102

документальной или устной). При оценке надёжности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего:

аудиторские доказательства, полученные из внешних источников (от третьих лиц), более надёжны, чем доказательства, полученные из внутренних источников;

аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля являются эффективными;

аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надёжны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица;

аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надёжны, чем заявления, представленные в устной форме.

Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. В подобных случаях аудитор может обеспечить более высокую степень уверенности по сравнению с той, которая была бы получена в результате рассмотрения этих же аудиторских доказательств по отдельности. И, напротив, если аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют доказательствам, полученным из другого, аудитор должен определить, какие дополнительные процедуры необходимо провести для выяснения причин такого несоответствия.

Процедуры получения аудиторских доказательств подразделяют на следующие виды:

–инспектирование проверка записей, документов или материальных

активов;

–наблюдение отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами;

–запрос поиск информации у осведомлённых лиц в пределах или за пределами аудируемого лица;

–подтверждение ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях;

–пересчёт — проверка точности арифметических расчётов в первичных учётных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельно расчётов;

103

– аналитические процедуры – анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях аудируемого лица, а также изучение взаимосвязи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причин возможных отклонений от неё.

Если были выявлены серьёзные сомнения относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой отчётности, то аудитор должен попытаться получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомнения. При невозможности получения таких доказательств аудиторское заключение модифицируют.

8.2. Использование результатов работы другого аудитора

ФПСАД № 28 «Использование результатов работы другого аудитора», разработанный с учётом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования для случаев, когда аудиторская организация или индивидуальный аудитор при подготовке аудиторского заключения по бухгалтерской отчётности аудируемого лица использует результаты работы другого аудитора, который проверяет финансовую информацию, предоставленную одним или несколькими подразделениями и включённую в отчётность аудируемого лица.

Данный ФПСАД не применяется:

если два и более аудитора назначаются в качестве совместных аудиторов;

в отношениях аудитора с аудитором, проводившим аудит бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица за предыдущий отчётный период;

если основной аудитор считает, что финансовая (бухгалтерская) отчётность подразделений является несущественной по отношению к бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица.

Стандарт предусматривает деление на основного и другого аудитора. Основной аудитор отвечает за подготовку аудиторского заключения по бухгалтерской отчётности аудируемого лица в случае, если такая отчётность включает финансовую информацию по одному или нескольким подразделениям, которые проверяются другим аудитором.

Другой аудитор не является основным и несёт ответственность за подготовку аудиторского заключения по финансовой информации подразделения, включённой в отчётность, проверяемую основным аудитором.

104

Другой аудитор может являться связанной стороной по отношению к основному аудитору. Основной аудитор и другой аудитор не всегда являются участниками одного договора оказания аудиторских услуг.

При планировании использования работы другого аудитора основной аудитор должен оценить профессиональную компетентность другого аудитора в зависимости от конкретного поручения. Соответствующую информацию основной аудитор может получить, используя совместное членство в профессиональном аудиторском объединении, совместное участие в другой аудиторской организации, а также обращение к профессиональному аудиторскому объединению, в котором состоит другой аудитор. Эти источники можно при необходимости дополнить, опросив иных аудиторов, сотрудников кредитных организаций или получив информацию непосредственно от другого аудитора.

Основной аудитор выполняет процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что работа другого аудитора адекватна целям основного аудитора в зависимости от конкретного поручения.

Основной аудитор может:

обсудить с другим аудитором применяемые процедуры аудита;

ознакомиться с письменным кратким изложением процедур, выполненных другим аудитором (в виде вопросника или контрольного перечня), или провести обзорную проверку его рабочих документов;

выполнить указанные процедуры при посещении другого аудитора. Характер, временные рамки и объём этих процедур будут зависеть от

обстоятельств задания, а также знания основным аудитором профессиональной компетентности другого аудитора, которое можно расширить путём обзорной проверки результатов аудиторской работы, проведённой ранее другим аудитором.

Основной аудитор принимает во внимание значимые факты, отмеченные другим аудитором и указывает в рабочих документах аудита те подразделения, финансовая (бухгалтерская) информация которых была проверена другими аудиторами, их значимость для бухгалтерской (финансовой) отчётности аудируемого лица в целом, наименования (фамилии, имена и отчества, если другими аудиторами являются индивидуальные аудиторы) других аудиторов и любые выводы о том, что отчётность отдельных подразделений является несущественной. Основной аудитор также документально оформляет выполненные процедуры и полученные выводы. Следует, например, указать

105