- разработано организационно-методическое обеспечение системы контроля на предприятиях технического сервиса АПК, включающее выделение направлений формирования контрольно-аналитической информации для целей управления и принятия решений, определение субъектов и объектов управленческого контроля по центрам ответственности. Рекомендовано авторское определение управленческого контроля по центрам ответственности, предусматривающее рассмотрение управленческого контроля как системы независимых контрольных действий в отношении производственно-хозяйственной деятельности, ресурсов, активов и обязательств предприятия, осуществляемых в рамках стратегических и текущих целей, с целью анализа и предотвращения внутренних и внешних рисков, угрожающих нормальному функционированию предприятия и интересам его собственников и образующая совокупность организационной структуры и набора технологических, экономических и технических процедур;
- предложена система учетно-информационного обеспечения управления затратами, учитывающая специфику предприятий технического сервиса АПК и включающая в себя такие элементы как планирование, учет, анализ, контроль и регулирование, которая создаст базу для экономической конкурентоспособности предприятия в условиях рыночной экономики;
- разработана методика контроля деятельности центров ответственности в условиях управленческого учета к применению на предприятиях технического сервиса АПК, особенностью которой является включение четырех разделов, описывающих основные цели и задачи контроля деятельности центров ответственности, классификацию затрат и порядок проведения контроля. Применение данной методики позволит повысить ответственность и заинтересованность менеджеров в результатах своей работы, усилить контроль за затратами, оперативно выявлять участки возникновения отклонений, анализировать их причины, принимать качественные и своевременные управленческие и стратегические решения.
Практическая и теоретическая значимость проведенного исследования заключается в том, что реализация в учетной практике предложенных направлений развития системы управленческого учета позволит оперативно формировать информацию для планирования и управления производственными процессами на предприятии, что в конечном итоге повысит адекватность учетно-аналитического обеспечения принятия решений для предприятий технического сервиса АПК. Разработанные теоретические положения и методические рекомендации позволят усовершенствовать учет затрат на предприятиях технического сервиса АПК, повысить эффективность управления затратами и оптимизировать доходы исследуемых предприятий.
Практическое значение диссертационного исследования состоит в разработке организационно-методических положений учета и контроля по центрам ответственности на предприятиях технического сервиса АПК, использование которых позволит менеджерам повысить обоснованность принимаемых решений и эффективность использования ресурсов в подразделениях. Результаты исследования могут быть положены в основу формирования нормативных или методических документов, регулирующих функционирование системы управленческого учета на современных предприятиях технического сервиса АПК, а также стать базой для дальнейших разработок в области совершенствования управленческого учета и оценки эффективности его элементов.
Апробация результатов исследования. Результаты исследований докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава, аспирантов и молодых ученых ФГОУ ВПО Воронежского ГАУ (г. Воронеж, 2009-2010 гг.). Отдельные организационно-методические рекомендации и положения (формы внутренней управленческой отчетности, методика контроля деятельности центров ответственности) внедрены в практическую деятельность ремонтно-технических предприятий: ОАО РТП «Алексеевское», ООО «Алексеевская сельхозтехника» Белгородской области. Отдельные результаты исследований используются в учебном процессе и дипломном проектировании студентами экономического факультета ФГОУ ВПО Воронежского ГАУ.
Публикации результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования опубликованы в 9 научных работах общим объемом 4,16 п.л., в числе которых 3 статьи в изданиях, включенных в список ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, определенных ВАК.
Структура диссертационной работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения и изложена на 177 страницах компьютерного текста и содержит 13 таблиц, 16 рисунков, 6 приложений и список использованной литературы, состоящий из 155 источников.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, отражено состояние изученности проблемы, определены цель и задачи, предмет, объект и методы исследования, изложены научная новизна, практическая значимость и степень апробации результатов исследования.
В первой главе - «Теоретические положения учета затрат по центрам ответственности в системе управленческого учета» - исследованы исторические предпосылки возникновения и развития концепции управленческого учета и учета по центрам ответственности в России и за рубежом; систематизированы научные взгляды ученых относительно сущности и содержания управленческого учета; предложено авторское определение категории «управленческий учет», представлена сравнительная характеристика экономической природы и сущности таких понятий как «центр ответственности», «место возникновения затрат», «центр затрат»; предложено авторское определение центра ответственности, построена классификация центров затрат, дополненная новыми классификационными признаками выделения центров затрат и новыми видами центров затрат.
Во второй главе - «Организация учета затрат по центрам ответственности на предприятиях технического сервиса АПК» - рассмотрена структура, содержание и направления развития технического сервиса АПК, разработана организационная структура центров ответственности для типичного ремонтно-технического предприятия, построенная с учетом выделения центров ответственности по пространственному признаку, которая позволяет решать вопросы децентрализации; предложены методические рекомендации по построению системы учета по центрам ответственности.
В третьей главе - «Организационно-методические положения управленческого контроля затрат на предприятиях технического сервиса АПК» разработаны формы внутренней управленческой отчетности по центрам ответственности, позволяющие осуществлять контроль за затратами на стадиях технологического процесса ремонта и облуживания техники; выделены направления формирования контрольно-аналитической информации для целей управления затратами; построена система управления затратами на предприятиях технического сервиса АПК; разработана методика контроля деятельности центров ответственности для предприятий технического сервиса, позволяющая увеличить ответственность и заинтересованность менеджеров в результатах своей работы.
В выводах и предложениях отражены основные теоретические и практические результаты исследования.
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ
В настоящее время назревает необходимость комплексной реорганизации предприятий технического сервиса и построения адекватной системы управленческого учета на данных предприятиях. В этой связи требуется разработка и формирование соответствующего информационно-аналитического обеспечения, что позволит эффективно использовать ресурсы предприятия и удовлетворять потребности заинтересованных сторон. Прежде всего, научного осмысления требуют содержание и структура технического сервиса АПК, перспективы его развития, содержание учета затрат по центрам ответственности с целью наиболее эффективного управления затратами на предприятиях технического сервиса АПК.
Ремонтно-техническое и сервисное обслуживание машинно-тракторного парка предприятий АПК Белгородской области осуществляют 14 РТП, из которых наиболее крупными по объемам оказываемых услуг являются 4 предприятия. Машинно-тракторный парк АПК Белгородской области включает 8100 тракторов различных модификаций, 1843 зерноуборочных комбайна, 410 свеклоуборочных машин, 590 доильных установок и агрегатов, 363 кормоуборочных комбайна, 53 кукурузоуборочных и 10 картофелеуборочных машин и агрегатов, прицепной и навесной сельскохозяйственный инвентарь.
По мнению автора, современный управленческий учет представляет собой составляющую учетно-аналитической системы организации, направленную на содействие управленческому персоналу различных уровней в принятии оперативных, тактических и стратегических управленческих решений путем систематизированного сбора, обобщения и анализа информации.
Как известно, для понимания сущности того или иного явления его необходимо рассматривать в истории становления и развития, а также выявления причинно-следственных связей. В результате проведения обзора научной и учебной литературы, связанной с историей развития управленческого учета и учета затрат по центрам ответственности в отечественной и зарубежной практике, во взаимосвязи с трансформацией хозяйственных отношений в обществе, нами были выявлены периоды становления развития управленческого учета (табл. 1).
Использование исторического аспекта позволило более детально исследовать этапы развития учета по центрам ответственности, а также выявить, что российская практика учета в этой области значительно отстает от зарубежной и требует дальнейших разработок и исследований.
Таблица 1 - Исторические предпосылки возникновения и развития управленческого учета в российской и зарубежной практике
|
Российская Федерация |
Зарубежные страны |
|||||
|
Период |
Экономическое развитие |
Развитие управленческого учета |
Период |
Экономическое развитие |
Развитие управленческого учета |
|
|
I. Возникновение и развитие производственного учета |
||||||
|
1870-1920 |
Развитие машиностроительной отрасли, появление крупных предприятий в промышленности |
Зарождение производственного учета затрат, выделение счетов учета производства |
1750-1820 |
Появление крупных предприятий, осуществляющих сложные производства (производство стали, очистка бензина и т.д.) |
Развитие контроля и нормирования затрат |
|
|
1930-1960 |
Преобладание плановой экономики, учет направлен на контроль за выполнением плана |
Развитие производственного учета затрат, становление методики нормативного калькулирования |
||||
|
II. Возникновение управленческого учета |
||||||
|
1960-1990 |
Снижение темпов экономического развития, развитие военной промышленности, снижение темпов роста сельскохозяйственного производства |
Теоретические исследования зарубежного опыта применения системы управленческого учета (А.Ф. Мухин, С.А. Стуков, Н.Г. Чумаченко) |
1890-1950 |
Усложнение технологий производства с точки зрения инженерного подхода |
Сбор информации о контролируемых и неконтролируемых изменениях затрат, появление системы учета «стандарт-кост»; создание системы «директ-костинг» |
|
|
1990-2000 |
Переход к рыночным отношениям и дальнейшее их развитие; периодические экономические кризисы |
Систематизация и развитие результатов научных исследований в области управленческого учета, попытки их внедрения в конкретных предприятиях, адаптация учета по центрам ответственности к современным условиям экономики России (М.А. Вахрушина, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова) |
1950-1990 |
Диверсификация и децентрализация производственных предприятий. Наибольшее распространение target-costing получил на предприятиях, работающих на международных рынках в условиях жесткой конкуренции, и прежде всего в инновационных отраслях: автомобилестроении, производстве электроники. На сегодняшний день в Японии более 80% крупных компаний (Toyota, Nissan, Sony, Cannon, Olympus, Nippon) активно работают по системе таргет-костинг. |
Появление системы «управленческий учет», изучение вопросов разделения предприятия на центры ответственности центры затрат (Дж. Хиггинс, Р.Энтони и др.); зарождение системы «таргет-костинг» в Японии в 1960-х гг. |
|
|
III. Современный управленческий учет |
||||||
|
2000-по наст.вр |
Развитие рыночных отношений и новых форм собственности |
Применение концепции сбалансированных показателей на российских предприятиях (ОАО «Северсталь») |
1990-по наст. время |
Продолжение развития производства с учетом социально-психологических факторов |
Появление и внедрение новых систем управленческого учета (ABC-метод, «Just-in-time» и др.), сбалансированная система показателей (Balanced Scorecard) и др. |
В ходе исследования было выявлено, что наиболее характерным видом учета затрат и калькулирования себестоимости для типичных предприятий технического сервиса, территориальных и технологических организационных структур АПК (районные агрохолдинги, ассоциации и т.д.) является позаказный метод учета затрат.
При изучении практики учета затрат и калькулирования себестоимости на исследуемых предприятиях (ОАО РТП «Алексеевское», ООО «Алексеевская сельхозтехника», ООО «ОсколАгро» и др.) было установлено, что основным объектом калькуляции является отдельный производственный заказ. Под заказом здесь понимается заявка клиента на оказание определенных работ по ремонту техники, изготовлению или восстановлению изношенных деталей, оказанию других услуг, связанных с деятельностью исследуемых предприятий. Существующая система организации учета затрат на ремонт и обслуживание техники на исследуемых предприятиях, на наш взгляд, не отвечает современным требованиям управленческого учета. Учет прямых затрат на выполнение заказа (ремонт, техническое обслуживание и т.д.) осуществляется на счете 20 «Основное производство».
На основе изучения специфики деятельности ремонтно-технического предприятия автор пришел к выводу, что необходимо разграничить учет затрат по направлениям деятельности, что поможет более точно относить затраты на объекты ремонта и обслуживания, впоследствии калькулировать себестоимость выполненных работ и оказанных услуг, начислять заработную плату и устанавливать ответственных лиц за расход ресурсов по каждому виду деятельности. Предложена схема разделения счета 20 «Основное производство» на субсчета по направлениям деятельности ремонтно-технических предприятий (рис. 1).
Рис. 1. Рекомендуемая система субсчетов к счету 20 «Основное производство» для предприятий технического сервиса АПК
Общепроизводственные расходы в конце месяца списываются на дебет счетов 20 «Основное производство» и 28 «Брак в производстве» (по статье непроизводительные расходы, отнесенные на исправление брака).
Для правильной организации управленческого учета затрат на оказание услуг и выполнение работ необходима их четкая, научно обоснованная классификация. В работе показано, что действующая, классификация затрат ремонтно-технических предприятий по калькуляционным статьям не учитывает экономических особенностей их деятельности. Авторская классификация затрат представлена в таблице 2.
Таблица 2 - Рекомендуемые калькуляционные статьи для предприятий технического сервиса АПК