Например, Единая система газоснабжения как имущественный производственный комплекс находится в собственности организации, образованной в установленных гражданским законодательством организационно - правовой форме и порядке, получившей объекты указанного комплекса в собственность в процессе приватизации либо создавшей или приобретшей их на других основаниях, предусмотренных законодательством Российской Федерации (ст.6) (курсив авт.). Собственником газораспределительной системы может быть только специализированная организация, осуществляющая эксплуатацию и развитие на соответствующих территориях сетей газоснабжения и их объектов, а также оказывающая услуги, связанные с подачей газа потребителям и их обслуживанием (ст.7).
Таким образом, налицо критерий технологического и производственного единства объектов, связанных общим назначением добычи газа и доставки его потребителям. Правовое единство объектов недвижимости в системе газоснабжения отсутствует, более того, в Законе о газоснабжении содержится указание на возможность последовательного приобретения объектов по различным основаниям и в разное время. Что касается организационной и экономической взаимосвязи производственных объектов, то такая зависимость может быть только между юридическими лицами (например, дочерними и зависимыми обществами) и их филиалами. Между объектами гражданских прав (вещами) организационной и экономической связи быть не может.
Аналогично п.2 ст.3 Федерального закона от 24 июня 1999 года № 122-ФЗ "Об особенностях несостоятельности (банкротства) субъектов естественных монополий топливно - энергетического комплекса"13 (далее - Закон о банкротстве субъектов топливно-энергетического комплекса) определено, что единый производственно - технологический комплекс организации - должника состоит из недвижимого и иного имущества, используемого для основной производственной деятельности организации - должника и обеспечивающего непрерывный производственный процесс снабжения потребителей топливно - энергетическими ресурсами. Перечень видов имущества, входящего в состав указанного единого производственно - технологического комплекса, устанавливается в порядке, определенном Правительством Российской Федерации. Все входящее в производственно-технологический комплекс имущество - движимое и недвижимое, является ограниченно оборотоспособным: оно не может быть отчуждено в период внешнего управления (ст.17 Закона о банкротстве субъектов топливно - энергетического комплекса), его продажа в ходе конкурсного производства осуществляется только на торгах единым лотом, причем обязательным условием является обеспечение сохранения единства производственно-технологического комплекса в соответствии с его целевым назначением (ст.20 Закона).
Таким образом, с точки зрения гражданского права законодательство, регулирующее деятельность субъектов топливно-энергетического комплекса, ограничивает оборот некоторых движимых и недвижимых вещей, принадлежащих определенным юридическим лицам, но отнюдь не вводит понятия производственно-технологического комплекса как нового объекта гражданских прав. Единым объектом гражданских прав, единой вещью, обладающей правовым режимом недвижимости, производственно-технологический комплекс признать нельзя. В гражданско-правовом смысле производственно-технологический комплекс системы газоснабжения является совокупностью вещей с различным правовым режимом (движимых и недвижимых), общим признаком которых является ограниченная оборотоспособность.
Вместе с тем, собственник вправе заключать сделки по поводу определенной совокупности своего имущества, объединяя вещи с различным правовым режимом (движимые и недвижимые), а также имущественные права, так называемые смешанные договоры (ст.421 ГК РФ). В этом случае стороны сделки могут определить предметом договора передачу совокупности имущества как единого "производственно-технологического", "складского", "торгового", "полиграфического", "культурно-оздоровительного" и иного имущественного комплекса. При этом смешанный договор, содержащий в себе элементы сделки с недвижимостью, должен соответствовать установленным для нее требованиям (п.3 ст.421, ст.422 ГК РФ). В частности, при продаже такого комплекса в соответствии со ст.554 ГК РФ в договоре должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить недвижимое имущество, подлежащее передаче покупателю, в том числе данные, определяющие расположение недвижимости на соответствующем земельном участке либо в составе другого недвижимого имущества. Обязательным также является указание цены недвижимости (ст.555 ГК РФ).
Такое объединение различных объектов в имущественный комплекс в качестве единого предмета сделки не изменяет их правового режима. Права на движимое имущество перейдут с момента его передачи, на недвижимость - с момента государственной регистрации (ст.223 ГК РФ), а передача имущественных прав произойдет в соответствии с правилами о перемене лиц в обязательстве (глава 24 ГК РФ). Таким образом, определение в договоре имущественного комплекса как предмета сделки не означает "формирования" нового объекта права и не создает правового единства входящего в него имущества.
Как отмечалось выше, для возможности объединения имущества в единый объект права, установления правового единства различных видов имущества законодатель предложил юридическую конструкцию "предприятие как имущественный комплекс".
Баланс как форма учета имущества юридического лица
Согласно ст.48 ГК РФ юридическое лицо как организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество, должно иметь самостоятельный баланс или смету.
Упоминание баланса юридического лица содержится и в других нормах Гражданского кодекса. Например, ст. 561 ГК РФ определяет порядок удостоверения состава продаваемого предприятия. До подписания договора продажи предприятия должны быть составлены и рассмотрены сторонами: акт инвентаризации, бухгалтерский баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований. Имущество, права и обязанности, указанные в названных документах, подлежат передаче продавцом покупателю, если иное не следует из правил статьи 559 настоящего Кодекса и не установлено соглашением сторон.
Ст.1018 ГК РФ определяет необходимость обособления имущества, находящегося в доверительном управлении, от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет.
Единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации установлены Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями от 23 июля 1998 г.)14 (далее - Закон о бухгалтерском учете).
Согласно ст.1 названного Закона бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций (курсив авт.). Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. Основными задачами бухгалтерского учета являются формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности; обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами. Бухгалтерский баланс входит в обязательную бухгалтерскую отчетность, которая представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (ст.2).
Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий (ст. 8).Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным непосредственно после ее окончания (ст.9).
Соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств должен обеспечивать главный бухгалтер организации. Его требования по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации (ст. 7 Закона о бухгалтерском учете).
Таким образом, понятие имущества является категорией не только гражданского права. Бухгалтерский баланс как официально установленная форма учета приобретенного в процессе хозяйственной деятельности и гражданского оборота имущества юридического лица, является источником юридически значимой информации в соответствии с Гражданским кодексом.
Правила бухгалтерского учета зданий и сооружений - основных фондов организации
В целях реализации положений Закона о бухгалтерском учете принято Постановление Правительства Российской Федерации от 8 июля 1997 г. №835 "О первичных учетных документах"15, в соответствии с которым Государственный комитет Российской Федерации по статистике (Госкомстат РФ) от 30 октября 1997 г. принял Постановление № 71а (в ред. Постановлений от 25 января 1999 г. № 5, от 2 июля 1999 г. № 51; от 6 апреля 2001 № 26) "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве"16.
Приказом Министерства финансов Российской Федерации (Минфи-на РФ) от 30 марта 2001 г. № 26н утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01)17 (далее - Положение по бухгалтерскому учету основных средств ПБУ 6/01).
Пунктом 6 Положения установлено, что единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
В соответствии с Государственной программой перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики, а также Постановлением Правительства Российской Федерации от 12 февраля 1993г. №121 (с изменениями от 20 июня 1993 г., 31 декабря 1995 г.)18 "О мерах по реализации Государственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики", постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 1994 г. №359 утвержден Общероссийский классификатор основных фондов (ОК 013-94)19 (далее - ОКОФ). При разработке ОКОФ учтены: Международная стандартная отраслевая классификация всех видов экономической деятельности (МСОК), международный Классификатор основных продуктов (КОП), стандарты Организации Объединенных Наций по международной системе национальных счетов (СНС), Положение о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, а также Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП), для которого МСОК и КОП являются базовыми.
Каков статус этого документа?
Закон Российской Федерации от 10 июня 1993 г. № 5154-1 "О стандартизации" (с изменениями, внесенными Федеральным законом от 27 декабря 1995 г. № 211-ФЗ)20 устанавливает правовые основы стандартизации в Российской Федерации, обязательные для всех государственных органов управления, а также субъектов хозяйственной деятельности, и определяет меры государственной защиты интересов потребителей и государства посредством разработки и применения нормативных документов по стандартизации.