В любом случае существенного снижения налоговой преступности не приходится ожидать до тех пор, пока в неизменном виде сохраняется ч. 1 ст. 76.1 УК РФ, которая предусматривает возможность освобождения от уголовной ответственности после выявления налогового правонарушения при условии уплаты недоимки, пени и санкций в размере, установленном Налоговым кодексом. Учитывая, что санкции за налоговое правонарушение налогоплательщик, продолжающий свою деятельность, уплатит в любом случае - добровольно или в результате принудительного взыскания, - дополнительная «плата» за освобождение от уголовной ответственности равна нулю. Причем такое освобождение может применяться неограниченное число раз, поскольку ранее освобожденное от уголовной ответственности лицо считается «впервые совершившим преступление». Такая система не только не обеспечивает превенцию, но фактически стимулирует налоговые преступления, так как налоговая экономия за счет тех из них, которые остались латентными, может с лихвой перекрыть штрафы за выявленные правонарушения. Для восстановления превентивной функции уголовной ответственности за налоговые преступления следовало бы повысить «плату» за освобождение от нее, например, путем включения налоговых составов в предусмотренный ч. 2 той же ст. 76.1 УК РФ перечень преступлений в сфере экономической деятельности, освобождение от ответственности за которые возможно при условии возмещения в размере пятикратной суммы дохода, полученного в результате совершения преступления. Однако эта мера, которая могла бы принципиально повысить эффективность противодействия налоговой преступности, несовместима с новым порядком привлечения к уголовной ответственности, поскольку сумма дохода, полученного в результате совершения преступления, будет определяться во внесудебном порядке. Таким образом, новая процедура привлечения к уголовной ответственности, не будучи достаточной для повышения эффективности борьбы с налоговой преступностью, фактически блокирует принятие тех мер, которые могли бы эту эффективность реально повысить.
Следует ли из приведенной выше критики Федерального закона 308-ФЗ предложение вернуться к положению, существовавшему до его принятия? Не следует, и не только потому, что троекратный на протяжении пяти лет пересмотр позиции по вопросу о возможности самостоятельного возбуждения правоохранительными/следственными органами дел о «налоговых» преступлениях представляется нереальным. Но главным образом потому, что ранее существовавшее положение также не было совершенным, поскольку допускало конкуренцию арбитражного и уголовного суда за право создать преюдицию. По нашему убеждению, такая конкуренция неприемлема по той простой причине, что судьи, привыкшие рассматривать дела о кражах и убийствах, не обладают достаточными познаниями в сложнейшем налоговом праве.
В этом вопросе полезно обратиться к опыту западных стран где дифференциации видов ответственности за налоговые правонарушения не существует, поскольку все санкции за них сосредоточены в одном - налоговом - законе (США, Великобритания, Франция, Италия). Потому нет и проблемы конкуренции различных юрисдикционных органов. Налоговое дело целиком - от установления факта правонарушения до применения санкций - рассматривается одним органом (что не исключает подведомственности различных категорий налоговых дел разным судам).
Например, в США нормы, устанавливающие ответственность за все нарушения налогового законодательства, квалифицируемые как в качестве проступков, так и в качестве преступлений различной степени тяжести, содержатся в гл. 75 Кодекса внутренних доходов. Применение или отказ в применении санкций за налоговое правонарушение (к числу которых относится в США и лишение свободы) являются результатом рассмотрения налогового спора, который рассматривается по правилам гражданского судопроизводства всеми судами, к подсудности которых отнесены налоговые споры. Таких судов в США три вида - Налоговый суд, Претензионный суд и Федеральные районные суды. Причем подсудность налогового спора одному из этих судов определяется не квалификацией деяния в качестве преступления или проступка, а другими критериями (в частности, - видом налога, фактом предварительной уплаты начисленной налоговой задолженности и проч.).
Разумеется, принятая в США система не идеальна. В частности, для юриста, воспитанного в российской традиции, выглядит странным, что подача налогоплательщиком иска может закончиться для него лишением свободы. Но при всех недостатках американского подхода его все же следует предпочесть положению, при котором спорные налоговые санкции уплачиваются вообще без судебного разбирательства или лишение свободы может последовать после выигрыша налогового спора в арбитражном суде.
Наши попытки найти какое-то паллиативное решение, которое могло бы обеспечить приоритет арбитражного суда в установлении факта нарушения налогового законодательства, избавив от радикального пересмотра соотношения налоговой и уголовной ответственности, успехом не увенчались. В частности, мы рассматривали вариант, при котором после окончания расследования уголовного дела его материалы направляются налоговым органам, которые обязаны в этом случае провести проверку. На время проведения налоговой проверки и обжалования налогоплательщиком ее результатов (вплоть до вступления решения арбитража в законную силу) уголовное дело приостанавливается, при этом собранные следствием доказательства принимаются в арбитражном процессе. Но, увы, это лишь видимость решения. Неясно, например, что делать, если налоговая проверка не усмотрит нарушений в деятельности налогоплательщика или - что более вероятно - не согласится с выводами следствия о размерах недоимки? Если налогоплательщик будет согласен с выводами налоговиков, у него не будет оснований инициировать арбитражный процесс (поскольку обжалование обвинительного заключения в арбитражном процессе невозможно), а значит - дело будет рассматриваться исключительно в уголовном порядке. Но даже если арбитражный процесс состоится, его результаты будут приниматься в уголовном в порядке.
Заключение
По результатам исследования автором был сделан ряд выводов и предложений по совершенствованию законодательства в сфере уголовной и административной ответственности за экономические правонарушения.
1. С учетом сложившейся экономической ситуации и вектора уголовной политики государства, можно отказаться от уголовной ответственности за незаконное предпринимательство с одновременным повышением административных штрафов за осуществление предпринимательской деятельности без регистрации и требуемых законом разрешений. Обоснование: уголовная ответственность за незаконное предпринимательство по большому счету избыточна. УК РФ содержит санкции за фискальные преступления (ст. 198-199.2 УК РФ), то есть причинение крупного ущерба бюджету остается наказуемым. Имеется и самостоятельная гражданская и уголовная ответственность в случаях, когда деятельность без лицензии причинила ущерб потребителям. Кроме того, с учетом высокой доли неформально занятых граждан в общей численности трудоспособного населения России легитимность единичных случаев наказания незаконных предпринимателей вызывает сомнение.
Можно допустить также охранение ст. 171 в УК РФ, решить или во всяком случае - смягчить остроту проблем, возникающих в процессе ее применения, в том числе:
- на уровне постановления Пленума ВС разграничить объективную сторону такого преступления, как «осуществление предпринимательской деятельности без лицензии», и такого административного правонарушения, как «осуществление предпринимательской деятельности с нарушением условий лицензирования» в ситуации, когда виновное лицо продолжает деятельность по просроченной лицензии;
- исключить возможность квалификации по ст. 171 УК РФ деятельности, выражающейся в сдаче в аренду принадлежащего физическим лицам жилья, поскольку порождаемые такой деятельностью фискальные обязательства ограничиваются уплатой налога на доходы физических лиц, которые могут быть полностью исполнены и без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя;
- учитывая, что в соответствии с указаниями Пленума ВС РФ совершение «налоговых» преступлений в процессе осуществления незаконной предпринимательской деятельности полностью охватывается ст. 171 УК РФ, целесообразно выровнять санкции и условия привлечения к ответственности по ст. 171, с одной стороны, и ст. 198-199 УК РФ - с другой, чтобы избежать явной несоразмерности ответственности за деяния, причинившие одинаковый ущерб фискальным интересам государства;
- законодательно решить вопрос о целесообразности наступления уголовной ответственности за деятельность, нарушающую законодательство о СРО;
- при условии решения перечисленных в настоящем разделе проблем квалификации деятельности самозанятых граждан в качестве предпринимательской целесообразно повысить административные штрафы за незаконное предпринимательство, которые в настоящее время остаются неоправданно низкими.
2. Возможность применения уголовных санкций, предусмотренных ст. 172 УК РФ, во многом зависит от того, каким образом понятие банковских операций толкуется не только отраслевым законодательством, но и подзаконными актами ЦБ РФ. Особенно актуальна проблема по отношению к новым видам электронной коммерции и услуг;
- заслуживает внимания предложение о введении специального состава в отношении «финансовых пирамид», так как привлечь их организаторов и активных участников к ответственности по ст. 172 УК РФ, равно как и по ст. 159 УК РФ, не всегда представляется возможным.
Решение проблем применения ответственности за легализацию (отмывание) доходов, полученных преступным путем, возможно, посредством отмены ст. 174.1, предусматривающей ответственность за легализацию полученного преступным путем дохода для лица, совершившего основное преступление, поскольку в условиях расширенного толкования понятия «легализация» применение этой статьи фактически означает двойную ответственность за одно и то же преступление. Предлагаемое решение вполне согласуется с Международными стандартами по противодействию отмыванию денег, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения, которые позволяют странам предусмотреть в своем законодательстве, чтобы преступление отмывания денег не применялось к лицам, которые совершили основное преступление.
Либо, допустимо сохранить ответственность за легализацию полученного преступным путем дохода для лица, совершившего основное преступление, однако, необходимо внести изменения в Постановление Пленума Верховного суда РФ от 7 июля 2015 г. № 32 с тем, чтобы применение такой ответственности не допускалось за сам факт расходования такого дохода на «приобретение недвижимого имущества, произведений искусства, предметов роскоши и т. п.». Наличие состава такого преступления (как впрочем и преступления, предусмотренного ст. 174 УК РФ) может признаваться исключительно в случаях, когда совершение сделок с имуществом, добытым преступным путем, сопряжено с фальсификацией сведений об источнике его происхождения.
3. В отношении налоговых правонарушений и преступлений в отечественном законодательстве имеется немало коллизий. К примеру, если вопросы о наличии налогового правонарушения в действиях организации и уголовного преступления в действиях ее руководителя решаются судом одновременно, возникают трудности с реализацией механизма освобождения от уголовной ответственности. Теоретически из этого положения есть три возможных выхода.
Во-первых, можно закрепить право налогоплательщика обжаловать исчисленную следователем недоимку после ее добровольного погашения. Но это решение сомнительно: получается, что, «выкупив» освобождение от уголовной ответственности, налогоплательщик впоследствии добивается возврата «выкупа» без риска возвращения к вопросу об уголовной ответственности. Кроме того, это фактически исключает возможность отсрочки уплаты недоимки до рассмотрения дела судом, то есть риск шантажа налогоплательщика сохраняется, поскольку при высокой сумме недоимки ее единовременная уплата может довести его до банкротства (то есть на практике правом судебного обжалования налогоплательщик по-прежнему не сможет воспользоваться).
Во-вторых, можно заменить освобождение от уголовной ответственности отказом от применения лишения свободы в качестве санкции по «налоговым» статьям УК. С точки зрения восстановления превентивной функции уголовного наказания за «налоговые» преступления такое решение почти равносильно повышению «платы» за освобождение от уголовной ответственности (о целесообразности которого говорилось выше), но формально это повышение достигается не за счет налогоплательщика, а за счет его руководителя (что, конечно, не исключает принятия на себя таких расходов организацией). Разница также состоит в том, что у должностного лица в данном случае появляется судимость, которая будет влиять на сумму штрафа при рецидиве (что, на наш взгляд, является преимуществом этого варианта). Главный недостаток этого варианта заключается в значительном увеличении нагрузки на арбитражные суды. Практически любая налоговая проверка автоматически повлечет возбуждение уголовного дела (так как право рассмотрения уголовных дел, хотя бы и предварительного, не может быть предоставлено налоговым органам). У данного варианта есть еще один важный, но преодолимый недостаток. Когда уплата штрафа является условием освобождения от уголовной ответственности, налогоплательщик мотивирован платить, когда она становится наказанием - такая мотивация исчезает. Эту проблему можно решить, предусмотрев возможность замены штрафа лишением свободы в случае уклонения осужденного от его уплаты. Сейчас согласно ч. 5 ст. 46 УК РФ, в случае злостного уклонения от уплаты штрафа, установленного в кратном размере от суммы коммерческого подкупа или взятки, штраф заменяется наказанием в пределах санкции, предусмотренной соответствующей статьей УК, то есть фактически лишением свободы, причем лишение свободы не может быть условным. В случае отказа от применения лишения свободы по «налоговым» преступлениям нужно предусмотреть аналогичный механизм и по этим статьям, с той лишь разницей, что в тексте статей следует прямо указать, что лишение свободы вместо штрафа не может применяться по выбору суда, а может только заменять штраф в случае его злостной неуплаты. Разумеется, во избежание злоупотреблений потребуется конкретизация понятия «злостной неуплаты».