изначально ориентированы на налогообложение презюмируемого результата деятельности - дохода, исчисленного на основании внешних характеристик деятельности. В ЕНВД это - "вмененный доход" (ст. 346.27 НК РФ); в патентной системе налогообложения - "потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя" (ст. 346.47 НК РФ); в торговом сборе без "лишних условностей" сразу устанавливается его ставка (на кв. м облагаемой площади), хотя и с ограничениями, в т.ч. увязанными с расчетной суммой налога, подлежащей уплате в связи с применением патентной системы налогообложения (п. п. 3, 4 ст. 415 НК РФ). В нормах НК РФ, регламентирующих уплату налога на игорный бизнес, также ни о каком презюмируемом доходе не говорится, законодатель сразу указывает сумму налога. Но презюмируемый доход в налоге на игорный бизнес, как и в торговом сборе, очевидно, существует в силу п. 3 ст. 3 НК РФ: налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными; а данный налог не является ни поимущественным, ни косвенным, ни ресурсным, ни "зарплатным", вследствие чего им может облагаться только доход, пусть даже презюмируемый и прямо в НК РФ не обозначаемый.
В связи с этим не совсем ясна позиция КС РФ, выраженная в Определении от 2 апреля 2009 г. N 478-О-О: положения ст. ст. 366 и 367 НК РФ позволяют сделать вывод, что налог на игорный бизнес также имеет самостоятельный, отличный от других, объект налогообложения - игровой стол, игровой автомат, кассу тотализатора, кассу букмекерской конторы - и четко определенную налоговую базу, которая не может совпадать ни с налоговой базой по налогу на доходы физических лиц, ни с налоговой базой по ЕСН, поскольку этим налогом облагаются не доходы налогоплательщика от игорной деятельности, а его имущество.
Исходя из такой позиции КС РФ, можно прийти к парадоксальным выводам: если налог на игорный бизнес является поимущественным; то, например, налогоплательщики ЕНВД или патентной системы налогообложения, осуществляющие розничную торговлю через павильоны, уплачивают данный налог в связи с владением павильоном, а не в связи с ведением в нем розничной торговли и т.д.
Налоговая база (ст. 367 НК РФ) по каждому из объектов налогообложения предусмотрена как общее количество соответствующих объектов налогообложения.
Предельные ставки налога установлены в пункте 1 ст. 369 НК
РФ:
-за один игровой стол - от 25 000 до 125 000 руб.;
-за один игровой автомат - от 1 500 до 7 500 руб.;
-за один процессинговый центр тотализатора - от 25 000 до 125 000 руб.;
-за один процессинговый центр букмекерской конторы - от 25 000
до 125 000 руб.;
-за один пункт приема ставок тотализатора - от 5 000 до 7 000
руб.;
-за один пункт приема ставок букмекерской конторы - от 5 000 до
7 000 руб.
Конкретные ставки налога, соответственно, установлены на региональном уровне. К примеру, как Закон г. Москвы "О ставках налога на игорный бизнес", так и Закон Нижегородской области "О налоговой ставке при проведении азартных игр в Нижегородской области" предусматривают ставки налога на максимально возможном уровне:
-за один процессинговый центр тотализатора - 125 000 руб.;
-за один процессинговый центр букмекерской конторы - 125 000
руб.;
-за один пункт приема ставок тотализатора - 7 000 руб.;
-за один пункт приема ставок букмекерской конторы - 7 000 руб. Закон Краснодарского края "О налоге на игорный бизнес" также
предусматривает максимально возможные ставки налога:
-за один игровой стол - 125 000 руб.;
-за один игровой автомат - 7 500 руб.;
-за один процессинговый центр тотализатора - 125 000 руб.;
-за один процессинговый центр букмекерской конторы - 125 000
руб.;
-за один пункт приема ставок тотализатора - 7 000 руб.;
-за один пункт приема ставок букмекерской конторы - 7 000 руб. Указанные примеры дополнительно показывают "условно-
отрицательное" отношение государства к игорному бизнесу. Исчисляется налог на игорный бизнес только
налогоплательщиками (п. 1 ст. 52, п. 1 ст. 370 НК РФ).
Налоговым периодом по налогу на игорный бизнес признается календарный месяц (ст. 368 НК РФ).
Срок уплаты налога на игорный бизнес - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 371, п. 2 ст. 370 НК РФ).
Налоговая декларация по налогу на игорный бизнес представляется налогоплательщиком не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 370 НК РФ).
6.3. Налог на имущество организаций
Налог на имущество организаций - это региональный прямой (поимущественный) налог, предусмотренный гл. 30 НК РФ, которая действует с 1 января 2004 г. Предшественником данного налога является налог на имущество предприятий, который уплачивался на основании Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (утратил силу).
Региональные органы власти при введении налога в соответствии с п. 2 ст. 372 НК РФ могут определить ставку налога в пределах,
установленных НК РФ, порядок и сроки его уплаты.
Кроме того, органы власти субъектов РФ вправе: установить дифференцированные налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 2 ст. 380 НК РФ); не устанавливать отчетные периоды (п. 3 ст. 379 НК РФ); предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода (п. 6 ст. 382 НК РФ); установить региональные налоговые льготы (п. 2 ст. 372 НК РФ); определить особенности определения налоговой базы отдельных объектов недвижимого имущества (п. 2 ст. 372 НК РФ).
Иные элементы данного налога (в том числе объект, база, период) регулируются НК РФ и не могут изменяться региональным законодателем (п. 3 ст. 12 НК РФ). Если же региональные органы власти не регламентируют налоговую ставку, то налог, тем не менее, подлежит уплате по федеральным ставкам (п. 4 ст. 380 НК РФ), хотя при полном отсутствии нормотворческой активности на региональном уровне истребовать налог у плательщиков нельзя, в т.ч. и по той причине, что срок уплаты налога в НК РФ не установлен.
К примеру, приняты Закон г. Москвы от 5 ноября 2003 г. N 64 "О налоге на имущество организаций" и Закон Нижегородской области от 27 ноября 2003 г. N 109-З "О налоге на имущество организаций".
Налоговый кодекс РФ в п. 1 ст. 373 в качестве общей нормы предусматривает, что налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со ст. 374 НК РФ.
"Традиционным" объектом налога согласно общей норме, закрепленной в п. 1 ст. 374 НК РФ, для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.
В Определении КС РФ от 14 декабря 2004 г. N 451-О разъяснено, что по смыслу п. 1 ст. 38 и ст. 374 НК РФ объектом налогообложения налогом на имущество организаций являются элементы обособленного имущества юридического лица, учитываемые на его балансе в качестве основных средств, т.е. таких активов организации, которые составляют экономическую базу ее предпринимательской деятельности. Исходя из Определения КС РФ от 21 апреля 2011 г. N 500-О-О содержащиеся в нормативных актах характеристики основных средств отражают объективные экономические свойства указанного имущества - использование для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации в течение длительного времени, способность объекта
приносить организации экономическую выгоду и т.д.
Соответственно, с научной точки зрения, объектом налогообложения для российских организаций в общем случае является факт владения определенными видами имущества, которые подлежат учету в качестве основных средств (правовое состояние). С целью определения данных видов имущества необходимо использовать Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н. В частности, п. 4 данного нормативного правового акта предусматривает, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Исходя из п. 2 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации" в случае приобретения в собственность объектов недвижимости приобретатель становится плательщиком налога на имущество организаций независимо от наличия государственной регистрации перехода права собственности, поскольку в силу законодательства о бухгалтерском учете такая регистрация не указана среди обязательных условий учета соответствующих объектов на балансе в качестве основных средств. В то же время на основании Постановления Президиума ВАС РФ от 16 ноября 2010 г. N 4451/10 при строительстве объектов недвижимости нормы ПБУ 6/01 не могут толковаться как допускающие признание в качестве основных средств таких объектов, в отношении которых еще необходимо осуществление дополнительных капитальных вложений для доведения их до состояния готовности и возможности эксплуатации. Факт регистрации права собственности на законченный капитальным строительством объект недвижимости сам по себе не означает соответствие этого объекта условиям ПБУ 6/01. Собственно говоря, тот же подход имеет место и в п. 8 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. N 148: при рассмотрении споров, связанных с исчислением налоговой
базы по налогу на имущество организаций, необходимо иметь в виду, что если конкретное имущество требует доведения до состояния готовности и возможности эксплуатации, такое имущество может учитываться в качестве основного средства и признаваться объектом налогообложения только после осуществления необходимых работ и формирования в установленном порядке первоначальной стоимости с учетом соответствующих расходов.
Вопрос о том, является ли недвижимым имуществом некоторый объект, может быть разрешен с учетом правовых позиций, изложенных в Обзоре судебной практики по делам, связанным с оспариванием отказа в осуществлении кадастрового учета (утв. Президиумом ВС РФ 30 ноября 2016 г.), в п. п. 38, 39 Постановления Пленума ВС РФ от 23 июня 2015 г. N 25.
Налог на имущество организаций в "классическом" варианте, при налогообложении основных средств по среднегодовой стоимости, иногда называют "бухгалтерским" налогом. В частности, это иллюстрируется в п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. N 148: лизингополучатель является плательщиком налога на имущество организаций в отношении имущества, предоставленного в лизинг, в том случае, если в соответствии с договором лизинга лизинговое имущество отражено у него на балансе в качестве основных средств.
Статья 374 НК РФ (п. 4) предусматривает, какие именно виды имущества не признаются объектами налогообложения: земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы); имущество, принадлежащее на праве оперативного управления федеральным органам исполнительной власти и федеральным государственным органам, в которых законодательством Российской Федерации предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации и др.
Особый интерес представляет подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ: не признаются объектами налогообложения объекты основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ. Соответственно, такой вид имущества, как автомобиль (третья амортизационная группа в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы"), вообще говоря, облагается как налогом на имущество организаций, так и транспортным налогом. Примечательно то, что физические лица с автомобилей уплачивают только транспортный налог.
Следует отметить, что ранее в Определении КС РФ от 14 декабря 2004 г. N 451-О уже рассматривалась проблема одновременного взимания налога на имущество организаций с автомобиля и