Управление дистанционного обучения и повышения квалификации
____________________________________________________________________________________________________________
Налоговое право
поскольку, например, может зависеть от отнесения того или иного товара к определенной категории по товарной номенклатуре.
Размер налоговой ставки определяет такую категорию, как налоговое бремя. Еще А. Смит указывал, что от снижения налогового бремени государство выиграет больше, чем от наложения непосильных податей: на освобожденные средства может иметь дополнительный доход, с которого может быть получен налог. При этом плательщики с большей легкостью сделают эти платежи, что освободит государство от дополнительных расходов на сбор налогов.
В 1728 году английский писатель и сатирик Джонатан Свифт предупреждал налоговых политиков своего времени о том, что при повышении налогов действие дважды два вовсе не означает получение результата, равного четырем. Одинаково возможно получить при этом единицу. Так, чрезмерное повышение пошлин на импортируемые товары весьма вероятно приведет к снижению таможенных поступлений, поскольку эти товары дороги и люди не станут более покупать их 5 .
Согласно теории Лэффера рост налогового бремени может приводить к увеличению государственных доходов только до какого-то предела, пока не начнет сокращаться облагаемая налогом часть национального производства. Когда этот предел будет превышен, рост налоговых ставок приведет не к увеличению, а к сокращению доходов в бюджет. Предельной ставкой для налогового изъятия в бюджет Лэффер считал 30% от суммы доходов частного лица. При больших изъятиях сокращаются сбережения населения, что влечет за собой незаинтересованность в инвестировании в те или иные отрасли экономики и общее сокращение налоговых поступлений.
Чрезмерное, необоснованное повышение налоговых ставок не только не приводит к росту бюджетных поступлений, но стимулирует налогоплательщика к уклонению от уплаты налогов, а в крайнем случае, - к отказу от объекта налогообложения (например, к отказу от налогооблагаемого имущества или предпринимательской деятельности). Уплата налога, не соответствующего экономическому состоянию налогоплательщика, по верному замечанию А.Ю. Новоженова, ведет к уменьшению его капитала и вероятному банкротству, ослабляет воспроизводящую функцию капитала и тем самым влечет за собой ухудшение экономического потенциала государства и общества в целом 6. "Результатом чрезмерных налогов, - отметил Ф. Рузвельт в своей речи в Питтсбурге 19 октября 1932 года, - являются бездействующие фабрики, проданные за недоимки фермы и толпы голодных людей, бродящих по улицам в поисках работы" .7
Налоговый период Налоговый период – это календарный год или иной период времени
применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате (ст. 55 НК РФ). Заметим, что налоговый период устанавливается не только по налогам, но и в рамках тех специальных налоговых режимов, которые предусматривают замену уплаты совокупности налогов уплатой единого налога (например, налоговый период установлен при уплате единого сельскохозяйственного налога – ст. 3465
31
Управление дистанционного обучения и повышения квалификации
____________________________________________________________________________________________________________
Налоговое право
НК РФ ; при уплате налога по упрощенной системе налогообложения – ст.34619НК РФ ; при уплате единого налога на вмененный доход – ст.34630НК РФ ).
В зависимости от различных критериев можно произвести классификацию налоговых периодов, установленных в настоящее время по различным налогам :
1.По длительности налогового периода:
•календарный месяц (например, по НДС – ст. 163 НК РФ );
•квартал (например, по единому налогу на вмененный доход – ст. 34630НК
РФ );
•календарный год (например, по налогу на прибыль – ст. 285 НК РФ ; по единому социальному налогу – ст. 240 НК РФ ).
Длительность налогового периода является одним из основных условий для вступления в силу законодательных актов о налогах и сборах, которые в соответствии со ст. 5 НК РФ вступают в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после истечения одного месяца со дня официального опубликования данного акта. Если для одного и того же налога в зависимости от категории налогоплательщика или иных условий налогообложения установлены налоговые периоды различной продолжительности, дата вступления в силу соответствующего акта законодательства о налогах должна определяться применительно к каждому из установленных налоговых периодов .
2. По количеству налоговых периодов для одного и того же налога:
•общий (единый) налоговый период для всех налогоплательщиков (например, по единому социальному налогу – ст. 240 НК РФ );
•наличие общего налогового периода и специального налогового периода для отдельных категорий налогоплательщиков (например, по НДС общий налоговый период составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 1 миллион рублей, налоговый период составляет квартал – ст. 163 НК РФ ).
3. По делению налогового периода на отчетные периоды:
•неделимый налоговый период (например, по транспортному налогу – ст. 360 НК РФ );
•налоговый период, разделенный на отчетные периоды (например, по налогу на прибыль – ст. 285 НК РФ ; по единому социальному налогу – ст.240 НК РФ ).
Длительный налоговый период, обычно составляющий календарный год, как правило, разбивается на более короткие отрезки времени – отчетные периоды (квартал или календарный месяц), по итогам которых происходит внесение авансовых налоговых платежей. Такая «разбивка» налогового периода и закрепление обязанности налогоплательщика вносить налоговые платежи авансом, т.е. до истечения налогового периода, обусловлено необходимостью равномерного, в течение бюджетного года, поступления в бюджет средств, необходимых для осуществления расходов на выполнение функций государства и не может, по мнению Конституционного суда РФ, рассматриваться как нарушение конституционных прав и свобод лиц. Законодательное установление отчетного периода по конкретным налогам можно рассматривать в качестве «подэлемента» налога в рамках элемента «налоговый период».
32
Управление дистанционного обучения и повышения квалификации
____________________________________________________________________________________________________________
Налоговое право
Таким образом, налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи (ст. 55 НК РФ ). При этом под авансовыми платежами понимаются промежуточные платежи по налогу, уплачиваемые в установленные сроки до истечения налогового периода с окончательным расчетом суммы налога и ее уплатой по окончании налогового периода. Размер авансового платежа, являющегося частью установленного законом налогового изъятия, также как и окончательная сумма налога, определяется на основании элементного состава налога.
Правовое регулирование порядка определения налогового периода по всем налогам – федеральным, региональным и местным - осуществляется исключительно Налоговым кодексом (п.3 и п.4 ст.12 НК РФ ). При этом право установления отчетного периода по региональному или местному налогу может быть делегировано законодательным органам субъектов РФ или представительным органам муниципального образования (например, п.3 ст.379 НК РФ).
Порядок исчисления налога Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую
уплате за налоговый период исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В ряде случаев, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган (в отношении физических лиц) или налогового агента.
Исчисление сумм налога налоговыми органами, как правило, производится на основе данных, предоставляемых им другими государственными органами. Например, исчисление суммы транспортного налога производится на основе сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств на территории Российской Федерации (ст. 362 НК РФ ), а исчисление налога на имущество физических лиц налоговые органы производят на основании данных, предоставляемых органами технической инвентаризации .
Исчисление сумм налога налогоплательщиками или налоговыми агентами производится на основе данных бухгалтерского или налогового учета. Сумма налога определяется в рублях и копейках.
При исчислении суммы налога применяется либо кумулятивная система, когда налог рассчитывается нарастающим итогом исходя из расчета налоговой базы, определенной с начала налогового периода (например, с начала календарного года), с последующим зачетом уже уплаченных в течение налогового периода сумм авансовых платежей по налогу, либо некумулятивная система, в которой ставка налога применяется к налоговой базе отчетного периода без учета результатов предыдущих налоговых периодов. По последней системе рассчитывается, в частности НДС, а кумулятивная система применяется, например, при исчислении налога на доходы физических лиц.
Порядок и сроки уплаты налогов Фактически в этом элементе объединены два подэлемента: «порядок» и
«срок» уплаты налога. Законодатель выделяет «срок» наряду с «порядком» уплаты налога, устанавливая специальные правила установления, исчисления и изменения сроков уплаты налогов.
33
Управление дистанционного обучения и повышения квалификации
____________________________________________________________________________________________________________
Налоговое право
Порядок уплаты налога – это совокупность установленных налоговым законодательством способов и приемов внесения суммы налога в соответствующий бюджет или государственный внебюджетный фонд .
Анализ законодательного регулирования порядка уплаты налогов позволяет выделить ряд составляющих, без определения которых невозможно надлежащим образом исполнить обязанность по внесению платежа в бюджет:
1.Распределение частей налогового платежа во времени.
Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном налоговым законодательством (п. 1 ст. 58 НК РФ ). Налоговое законодательство может предусматривать уплату налоговых платежей по частям путем исчисления и внесения авансовых платежей по итогам отчетных периодов. Применительно к авансовым налоговым платежам также устанавливается порядок их уплаты (например, ст. 287 НК РФ ).
2.Документальное основание уплаты налога.
Сумма налога, подлежащая уплате, как правило, фиксируется документально в налоговой декларации, в расчетах авансовых платежей, в налоговом уведомлении, индивидуальной налоговой карточке или ином документе. В зависимости от документального основания налог может уплачиваться:
1)на основе налоговой декларации или расчетов сумм авансовых платежей (в таком порядке уплачиваются, например, налог на прибыль, единый социальный налог, налог на добавленную стоимость и др.);
2)на основе налоговых уведомлений (в таком порядке уплачиваются, например, налог на имущество физических лиц, транспортный налог в отношении физических лиц-налогоплательщиков, земельный налог и др.).
Налоговым агентом исчисление и уплата налога осуществляются на основе налоговых деклараций (например, п. 5 ст. 174 НК РФ ), налоговых расчетов (например, ст. 289 НК РФ ), налоговых карточек (например, по налогу на доходы физических лиц), иных документов бухгалтерского и налогового учета, который он ведет по установленным формам.
3. Место уплаты налога.
Место уплаты налога имеет решающее значение, особенно для уплаты региональных и местных налогов. Обычно налоги уплачиваются по месту учета налогоплательщика в налоговых органах (п. 2 ст.174, п.4 ст.204, п.6 ст. 227 НК РФ ) , по месту нахождения обособленных подразделений (п.8 ст.243, п. 7 ст.226, п.2 ст.288 НК РФ ), по месту жительства предпринимателя или физического лица (п.4
ст.228, п.3 ст.343 НК РФ ).
Однако по некоторым налогам в связи с их спецификой место уплаты налогов определяется специальным образом. Так, акцизы по подакцизным товарам уплачиваются по месту производства таких товаров (п. 4 ст. 204 НК РФ ), налог на добычу полезных ископаемых подлежит уплате по месту нахождения каждого участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 343 НК РФ ), а транспортный налог уплачивается по месту нахождения транспортных средств (п.
1ст. 363 НК РФ ).
4.Назначение платежа.
34
Управление дистанционного обучения и повышения квалификации
____________________________________________________________________________________________________________
Налоговое право
При внесении суммы налога лицо, производящее уплату налога должно правильно определить назначение платежа, т.е. тот бюджет (федеральный, региональный или местный) или государственный внебюджетный фонд (ФСС, ФФОМС или ТФОМС), в который должно произойти зачисление суммы налога. Для этого лицо в платежных документах должно указать правильные реквизиты счетов, открытые органам, исполняющим соответствующий бюджет. В противном случае, если лицо указало неправильные реквизиты счетов, на которые зачисляются средства соответствующих бюджетов или ГВФ, для него могут наступить как неблагоприятные последствия в виде непризнания надлежащего исполнения им налоговой обязанности, т.е. возникновения недоимки и начисление пеней, так и возникнуть ситуация излишней уплаты налога.
Необходимо отметить, что целый ряд налогов уплачиваются несколькими платежными поручениями в разные бюджеты и ГВФ, что повышает вероятность «путаницы» с заполнением платежных поручений на перечисление отдельных частей налога. Например, налог на прибыль уплачивается в федеральный и региональный бюджеты. Единый социальный налог уплачивается отдельно в федеральный бюджет, в Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (п. 6 ст. 243 НК РФ ).
5. Средства уплаты налога.
Согласно п. 3 ст. 45 НК РФ по общему правилу обязанность по уплате налога исполняется в валюте Российской Федерации, т.е. в рублях. Иностранные организации, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ могут исполнять обязанность по уплате налога в иностранной валюте.
В качестве источника средств уплаты налога по общему правилу должны выступать собственные средства налогоплательщика . Уплата налога законным представителем налогоплательщика от имени представляемого им лица может производиться только за счет средств этого налогоплательщика (например, ст.51 НК РФ ). Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. В ряде случаев специально устанавливается, что при заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц (п. 9 ст. 226 НК РФ ).
6. Форма налогового платежа.
Уплата налогов производится в наличной или безналичной форме. При отсутствии банка налогоплательщик или налоговый агент, являющиеся физическими лицами, могут уплачивать налоги через кассу сельского или поселкового органа местного самоуправления либо через организацию почтовой связи (п. 3 ст. 58 НК РФ ).
Срок уплаты налога При всем многообразии сроков в налоговом праве только срок уплаты налога
включается в элементный состав налога. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки (п. 2 ст. 58 НК РФ ). Установить срок для уплаты налога означет определить момент или промежуток времени, в пределах которого
35