–отражена стоимость полученной проектно-сметной документации.
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60
–отражён налог на добавленную стоимость по технической документации на строительство объекта.
Страхование строительного риска
Согласно п. 1 ст. 741 ГК РФ риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства до его приёмки несёт подрядчик, после приёмки – заказчик.
В соответствии с п. 1 ст. 742 ГК РФ заключённым договором может быть предусмотрена обязанность стороны, на которой лежит строительный риск, заключить со страховой компанией договор о страховании строительного риска.
Таким образом, и подрядчик, и заказчик в этом случае должны заключать со страховыми компаниями договоры на страхование строительного риска. Подрядчик заключает такой договор на время выполнения работ до передачи их заказчику, заказчик – с момента приёмки работ от подрядчика и до передачи объекта инвестору.
Согласно п. 1 ст. 93 ГК РФ заказчик (страхователь) заключает договор со страховой компанией (страховщиком), в соответствии с которыми страховщик должен будет выплатить страхователю либо другому лицу, в пользу которого заключён договор (выгодоприобретателю), за обусловленную договором плату (страховую премию) страховое возмещение.
Страховым возмещением признаётся сумма убытков, понесённых страхователем при наступлении события (страхового случая), предусмотренного договором.
Если страховой случай не наступает, то страховая премия признаётся доходом страховщика.
В соответствии с п. 1 ст. 742 ГК РФ предметом договора страхования строительного риска может быть риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, материала, оборудования и другого имущества, используемого при строительстве (имущественное страхование по ст. 929 ГК РФ), либо ответственность за причинение при осуществлении строительства вреда другим лицам (страхование ответственности за причинение вреда по ст. 931 ГК РФ).
Поскольку на время строительства к заказчику переходит право пользования, владения и распоряжения объектом, то строительные риски следует признать риском заказчика, то есть его собственными сходами. Другими словами, расходы на страхование объекта строительства должны быть учтены как расходы на содержание организации-заказчика.
Согласно пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ оказание услуг по страхованию освобождается от налога на добавленную стоимость.
31
Таким образом, перечисление страховой премии в регистрах бухгалтерского учёта заказчика следует отразить записями:
Дебет счёта 20 (26) Кредит счёта 76
–начислена сумма страховой премии в соответствии с договором;
Дебет счёта 76 Кредит счёта 51
–перечислена страховая премия страховщику.
Для целей налогообложения прибыли в соответствии со ст. 263 НК РФ расходы на страхование признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией. Согласно п. 2 ст. 318 НК РФ прочие расходы, связанные с производством и реализацией, считаются косвенными и в полном объёме должны относиться к расходам текущего периода.
Отсюда следует, что расходы на страхование строительных рисков, не дожидаясь окончания строительства объекта в целом и передачи его инвестору, каждый отчётный период следует относить на уменьшение налогооблагаемой прибыли заказчика. Для инвестора не имеет значения, как заказчик учитывает расход на страхование. В любом случае все произведённые заказчиком расходы в пределах суммы, указанной в договоре, будут включены в стоимость построенного объекта.
Обеспечение строительства материалами и оборудованием
Согласно п. 1 ст. 745 ГК РФ обязанность по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями, конструкциями, оборудованием, несёт подрядчик, если заключённым договором не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определённой его части возлагается на заказчика.
Чаще встречаются следующие варианты по обеспечению строительства материалами и оборудованием:
1)все работы выполняются из материала заказчика;
2)обеспечение материалами полностью возлагается на подрядчика, оборудование предоставляет заказчик;
3)работы выполняются из материала подрядчика, при этом поставку материалов обеспечивает заказчик, а их стоимость засчитывается в составе стоимости выполненных работ.
Рассмотрим более подробно все три вышеприведённых варианта.
Если по условиям заключённого договора строительного подряда все работы выполняются из материалов заказчика, то подрядчику остаётся только выполнить работу по возведению из них объекта. По своей сути такой вариант заключения договора представляет собой переработку давальческого сырья. При передаче заказчиком подрядчику материалов в переработку право собственности на них не переходит, то есть факта продажи ни в бухгалтерском учёте, ни для целей налогообложения не возникает.
32
После подписания акта о приёмке выполненных работ заказчик отражает у себя в учёте стоимость выполненных подрядчиком работ и в этот же момент списывает переданные подрядчику материалы на увеличение стоимости построенного объекта.
Рассмотрим эту операцию на примере.
Пример 4. Порядок отражения в учёте работ по строительству объекта из материала заказчика
ООО «Гамма» исполняет функции заказчика на строительстве объекта. Для выполнения работ заключён договор подряда с ЗАО «Гемма». По условиям договора все работы выполняются из материала заказчика. Заказчик передаёт подрядчику материалы на сумму 520 000 руб.
Стоимость работ, выполненных подрядчиком, составила 360 000 руб., в том числе НДС – 54 915 руб.
Поступление материалов от поставщика в регистрах бухгалтерского учёта
ООО «Гамма» было отражено проводками:
Дебет счёта 10 Кредит счёта 60 – 520 000 руб.
–поступили материалы от поставщика;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 93 600 руб.
–отражен НДС по поступившим материалам (520 000 руб. х 18 %);
Дебет счёта 60 Кредит счёта 51 – 613 600 руб.
–погашена задолженность поставщику за приобретённые материалы.
Несмотря на то что материалы оприходованы, принять НДС по ним к вычету организация не имеет права.
В соответствии с п. 5 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость по материалам, приобретаемым для строительства, производятся с момента постановки на учёт построенного объекта и начала начисления амортизации по нему.
НДС по этим материалам будет передан инвестору после окончания строительства и будет приниматься к вычету уже им.
Полученные от поставщика счета-фактуры регистрируются в журнале учёта полученных счетов-фактур.
Передачу материалов подрядчику следует отразить записями:
Дебет счёта 10 (субсчёт «Материалы, переданные в переработку") Кредит счёта 10 (субсчёт «Сырьё и материалы») – 520 000 руб.
— переданы подрядчику материалы для производства СМР.
Приёмка выполненных работ на объекте на основании подписанных представителями заказчика и подрядчика акта о приёмке выполненных работ по форме КС-2 (Приложение Г) и справки о стоимости выполнении работ и затрат
33
по форме КС-3 (Приложение Е) в регистрах бухгалтерского учёта отражается записями:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 60 – 305 085 руб.
– приняты СМР от подрядчика;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 54 915 руб.
– отражён НДС по принятым от подрядчика СМР.
Одновременно с отражением в учёте принятых СМР переданные подрядчику материалы списываются на увеличение затрат на строительство объекта. В учёте эта операция будет отражена проводками:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 10 – 520 000 руб.
– списана стоимость материалов, переданных подрядчику для производства СМР.
Проведение монтажа оборудования силами подрядчика
Кроме строительных работ на строящемся объекте может происходить и монтаж оборудования. Чаще всего его приобретает заказчик, а работы по установке и монтажу поручает монтажной организации.
Договор с монтажной (пуско-наладочной) организацией может быть заключён как генеральным подрядчиком, так и непосредственно заказчиком.
Ни один из этих вариантов не противоречит гражданскому законодательству. В соответствии с п. 1 ст. 706 ГК РФ генеральный подрядчик имеет право с согласия заказчика привлекать к выполнению отдельных видов работ на объекте
субподрядчиков.
Согласно п. 4 той же ст. 706 ГК РФ заказчик имеет право (с согласия генерального подрядчика) заключить договоры на выполнение отдельных работ с другими лицами.
Учёт приобретённого под монтаж оборудования заказчик ведёт на балансовом счёте 07 «Оборудование к установке».
На этом счёте заказчик отражает все затраты по его приобретению.
По акту о приёме-передаче оборудования в монтаж (форма ОС-15) оборудование сдаётся в монтаж подрядчику. После завершения монтажа готовый к использованию объект (инвентарный номер) принимается к учёту, а после окончания строительства в целом передаётся инвестору.
Пример 5. Порядок отражения в учёте заказчика затрат на приобретение оборудования и его монтаж
ООО «Гамма» исполняет функции заказчика на строительстве объекта. Для выполнения работ заключён договор подряда с ЗАО «Гемма». По условиям договора все работы выполняются из материала подрядчика. Для монтажа оборудования по согласованию с ЗАО «Гемма» заключён договор с монтажной организацией ООО «Бэст».
34
Стоимость работ, выполненных ЗАО «Бэст», составила 2 400 000 руб., в том числе НДС – 366 102 руб. Затраты на приобретение оборудования составили 1 500 000 руб., в том числе НДС – 228 814 руб., затраты на доставку
– 120 000 руб., в том числе НДС – 18 305 руб.
Стоимость монтажа оборудования, осуществленного ООО «Бэст», составила 600 000 руб., в том числе НДС – 91 525 руб.
Приобретение и доставку оборудования в регистрах бухгалтерского учёта следует отразить записями:
Дебет счёта 07 Кредит счёта 60 – 1 271 186 руб.
– приобретено требующее монтажа оборудование;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 228 814 руб.
— отражён НДС по приобретенному оборудованию;
Дебет счёта 07 Кредит счёта 60 — 101 695 руб.
—отражены затраты на доставку оборудования;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 — 18 305 руб.
—отражён НДС по доставке оборудования.
Таким образом, стоимость предназначенного для монтажа оборудования составит 1 3372 881 руб. (1 271 186 руб. + 101 695 руб.).
Приёмка работ от ЗАО «Гемма» в регистрах бухгалтерского учёта будет отражена записями:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 60 - 2 033 898 руб.
– приняты выполненные СМР;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 366 102 руб.
– отражён НДС по выполненным строительно-монтажным работам.
Передача оборудования в монтаж ООО «Бэст» будет отражена проводкой:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 07 – 1 372 881 руб.
– передано в монтаж оборудование.
ООО «Бэст» полученное оборудование отражает записью:
Дебет счёта 005 – 1 372 881 руб.
– получено оборудование для монтажа.
После окончания работ по монтажу на основании подписанных представителями заказчика и монтажной организации форм КС-1 и КС-3 ООО
«Гамма» отражает у себя в учёте стоимость выполненных ООО «Бэст» работ:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 60 – 508 475 руб.
– отражены работы по монтажу оборудования;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 91 525 руб.
– отражён НДС по выполненным монтажным работам.
Оборудование под монтаж может приобретать не только заказчик, но и сам инвестор, а также подрядчик за счёт и от имени инвестора.
35