Пример 6. Порядок отражения в учёте заказчика затрат на монтаж оборудования
ООО «Гамма» исполняет функции заказчика на строительстве объекта. Для выполнения работ заключён договор подряда с ЗАО «Гемма».
Для монтажа оборудования по согласованию с ЗАО «Гемма» заключён договор с монтажной организацией ООО «Бэст».
Стоимость работ, выполненных ЗАО «Гемма», составила 2 400 000 руб., в том числе НДС – 366 102 руб. Необходимое для монтажа оборудование было приобретено за свой счёт инвестором строительства (ЗАО «Апекс»), который передал его непосредственно ООО «Бэст».
Стоимость оборудования составила 1 500 000 руб., в том числе НДС – 228 814 руб., затраты на доставку – 120 000 руб., в том числе НДС – 18 305 руб. Стоимость монтажа оборудования, осуществлённого ООО «Бэст», составила 600 000 руб., в том числе НДС – 91 525 руб.
Приёмка работ от подрядчика (ЗАО «Гемма») в регистрах бухгалтерского учёта заказчика (ООО «Гамма») будет отражена записями:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 60 – 2 033 898 руб.
– приняты выполненные СМР;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 366 102 руб.
– отражён НДС по выполненным строительно-монтажным работам.
Приобретение оборудования инвестором (ЗАО «Апекс») в бухгалтерском учёте будет отражаться следующими проводками:
Дебет счёта 07 Кредит счёта 60 – 1 271 186 руб.
–приобретено требующее монтажа оборудование;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 228 814 руб.
–отражён НДС по приобретённому оборудованию;
Дебет счёта 07 Кредит счёта 60 – 101 695 руб.
–отражены затраты на доставку оборудования;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 18 305 руб.
–отражён НДС по доставке оборудования.
Таким образом, стоимость предназначенного для монтажа оборудования составит 1 372 881 руб. (1 271 186 руб. + 101 695 руб.).
Передачу оборудования в монтаж непосредственно монтажной организации (ООО «Бэст») следует отразить записью:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 07 – 1 372 881 руб.
– передано оборудование в монтаж.
ООО «Бэст» полученное оборудование отражает записью:
Дебет счёта 005 – 1 372 881 руб.
– получено оборудование для монтажа.
36
После окончания работ по монтажу на основании подписанных представителями заказчика и монтажной организации форм КС-2 и КС-3 ООО
«Гамма» отражает у себя в учёте стоимость выполненных ООО «Бэст» работ:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 60 – 508 475 руб.
–отражены работы по монтажу оборудования;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 91 525 руб.
–отражён НДС по выполненным монтажным работам.
Стоимость смонтированного оборудования ООО «Гамма» отражает за балансом. В отличие от примера № 5, где инвестору передавалась стоимость строительства в сумме 3 915 254 руб. (2 033 898 руб. + 1 372 881 руб. + 508 475 руб.) и НДС в сумме 613 221 руб. (366 102 руб. + 228 814 руб. + 18 305 руб. + 91 525 руб.), в рассмотренной ситуации заказчик передаст инвестору работ на сумму 2 542 373 руб. (2 033 898 руб. + 508 475 руб.) и НДС на сумму 457 627
руб. (366 102 руб. + 91 525 руб.).
Оборудование на сумму 1 372 881 руб. уже на момент его приобретения было отражено в учёте инвестора.
Очень часто заказчик с подрядчиком работают по следующей схеме.
Заказчик берёт на себя вопросы снабжения стройки материалами. Приобретённые материалы продаются подрядчику. Полученные материалы подрядчик включает в стоимость выполненных СМР.
При расчётах за выполненные работы заказчик засчитывает стоимость поставленных материалов.
Пример 7. Порядок отражения в учёте зачёта стоимости материалов, переданных подрядчику
ООО «Гамма» исполняет функции заказчика на строительстве объекта. Для выполнения работ заключён договор подряда с ЗАО «Гемма».
Стоимость работ по договору составляет 3 000 000 руб., в том числе НДС – 457 657 руб. ООО «Альфа» передало подрядчику партию материалов стоимостью 600 000 руб., в том числе НДС – 91 525 руб., которые были приобретены ранее по этой же цене.
По условиям договора стоимость материалов засчитывается при оплате выполненных работ.
Для ООО «Альфа» приобретённые строительные материалы как для целей бухгалтерского учёта, так и для целей налогообложения прибыли следует считать товаром. В соответствии с п. 2 ПБУ 5/01 под товарами понимается часть материально-производственных запасов, приобретённых или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи. Согласно п. 3 ст. 38 НК РФ под товаром признаётся реализуемое либо предназначенное для реализации имущество организации.
37
Приобретение материалов в учёте следует отразить проводками:
Дебет счёта 41 Кредит счёта 60 – 508 475 руб.
–приобретены у поставщика строительные материалы;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 91 525 руб.
–отражён НДС по приобретённым материалам.
Сумма НДС в составе задолженности за приобретённые материалы в этой ситуации подлежит вычету, поскольку материалы предназначены не для строительства объекта основных средств, а для продажи.
Дебет счёта 68 (субсчёт «Расчёты поНДС») Кредит счёта 19 – 91 525 руб.
– принят к вычету НДС по приобретённому товару.
Передача материалов подрядчикубудет отражена как их реализация, то есть записями:
Дебет счёта 62 Кредит счёта 90 (субсчёт «Выручка») – 600 000 руб.
– отражена задолженность подрядчика за переданные ему материалы;
Дебет счёта 90(субсчёт«НДС») Кредитсчёта 68субсчёт«Расчёты по НДС»
–91 525 руб. – отражён НДС по переданным подрядчику материала.
Дебет счёта 90 (субсчёт «Себестоимость продаж») Кредит счёта 41
–508 475 руб. – списана стоимость переданных подрядчику материалов.
Передача подрядчиком выполненных строительно-монтажных работ
производится на основании подписанных представителями обеих сторон акта о приёмке выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.
Витоговой строке формы КС-2 в графе 8 «Стоимость выполненных работ» отражается сумма принятых от подрядчика за отчётный период строительномонтажных работ по их сметной (договорной) стоимости.
Витоговых строках формы КС-3 в графе 6 «Стоимость выполненных работ и затрат за отчётный период» отражается сумма выполненных работ (данные графы 8 формы КС-2), налог на добавленную стоимость от суммы выполненных работ и стоимость работ с учётом НДС.
Отразить стоимость материалов, подлежащую зачёту, ни в форме КС-2, ни в форме КС-3 попросту негде. Эти данные можно указать только в счёте на оплату, который вместе с формами КС-2, КС-3 и счётом-фактурой передаются заказчику.
Приём от подрядчика выполненных работ на основании вышеуказанных документов в регистрах бухгалтерского учёта следует отразить проводками:
Дебет счёта 08 Кредит счёта 60 – 2 491 525 руб.
–приняты от подрядчика выполненные СМР;
Дебет счёта 19 Кредит счёта 60 – 508 475 руб.
– отражён НДС по принятым СМР;
Дебет счёта 60 Кредит счёта 62 – 600 000 руб.
– зачтена стоимость переданных подрядчику материалов в сумме оплаты выполненных работ.
38
4.УЧЁТ У ПОДРЯДЧИКА
По договору строительного подряда (далее − ДСП) подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определённый объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (Приложение В).
ДСП заключается на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Правила о ДСП применяются и к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено этим договором.
Объектом строительства может быть каждое отдельно стоящее здание или сооружение, их совокупность, очередь строительства, пусковой комплекс, отдельные виды и комплексы строительных работ. Соответственно, данный вид договора имеет различные подвиды: непосредственно договор на строительство объекта, договор на текущий и капитальный ремонт зданий и сооружений, договор на выполнение монтажных работ и др.
Предметом ДСП являются выполнение строительных работ и их особый результат в виде построенного или реконструированного предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта недвижимости, а также в виде законченного комплекса монтажных, пусконаладочных и иных работ, связанных со строящимся объектом. Предмет договора детально характеризует задание заказчика. Оно содержится не только в тексте договора, но и (главным образом) в технической документации, где устанавливаются объём, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования. В связи с этим ДСП должны быть определены состав и содержание технической документации и предусмотрено, какая из сторон и в какой срок обязана её представить.
Наряду с начальным и конечным сроками выполнения работ стороны могут установить в договоре промежуточные сроки сдачи отдельных этапов или комплексов работ. Причём впоследствии в течение срока действия ДСП они могут изменить любой (или все) из ранее согласованных сроков.
Цена в ДСП определяется в рублях или в иностранной валюте. В последнем случае в договоре необходимо оговорить порядок пересчёта иностранной валюты в рубли. Цена выполнения работ может устанавливаться в договоре в виде конкретной суммы либо в виде способа её определения (ст. 709 ГК РФ).
39
Добавим, что цена (смета) бывает приблизительной и твёрдой. Практическое различие в том, что приблизительная цена может изменяться, а твёрдая, как правило, неизменна. Однако п. 6 ст. 709 ГК РФ допускает право подрядчика требовать увеличения твёрдой сметы при совокупности двух обстоятельств: вопервых, при существенном возрастании стоимости материалов и оборудования, предоставляемых подрядчиком, а также услуг, оказываемых ему третьими лицами, во-вторых, при условии, что это нельзя было предусмотреть при заключении договора.
Таким образом, с точки зрения принципа определения цены различают следующие виды ДСП:
-договор с твёрдой ценой (заказчик производит расчёты с подрядчиком по твёрдой установленной цене за весь объём работ по договору либо по твёрдой цене за каждую единицу выполняемых работ);
-договор "затраты плюс" (заказчик возмещает фактические либо заранее рассчитанные издержки подрядчика и дополнительно выплачивает ему вознаграждение в фиксированной сумме либо в процентах от суммы издержек);
-договор со смешанной ценой (разновидность договора "затраты плюс" с установленной предельной ценой).
В ДСП необходимо урегулировать вопрос о том, кто (заказчик или подрядчик) и в каком объёме (в полном или в определённой части) обеспечивает строительство материалами и оборудованием (ст. 745 ГК РФ). Следует помнить, что заказчик может обеспечить подрядчика материалами на возмездной основе (путём их продажи) либо посредством поставки материалов без перехода к подрядчику права собственности на них (их принято называть предоставленными на давальческой основе). Если выбрано первое, подрядчику целесообразно на стадии заключения ДСП обсудить с заказчиком предельную стоимость приобретаемых у него материалов (цена договора должна покрывать все издержки подрядчика, включая стоимость таких материалов). При использовании давальческих материалов их стоимость в цену договора не входит, то есть заказчик оплачивает подрядчику только стоимость выполненных работ.
Не менее важным является закрепление в ДСП условия об оплате выполненных работ (сроках и порядке внесения платежей). Расчёты могут осуществляться (ст. 746 ГК РФ):
– за выполненные и принятые заказчиком работы в целом по договору или этапу;
– авансовыми платежами (до начала работ и в ходе их производства) с последующим окончательным расчётом за принятые работы.
При отсутствии в законе (если финансирование осуществляется за счёт бюджетных средств) или ДСП указаний о порядке оплаты работ применяются
40