В соответствии со ст. 53 Конституции РФ каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц. Исходя из подп. 14 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 35 НК РФ налогоплательщики имеют право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц; причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов, плательщикам страховых взносов и налоговым агентам убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами. Пункт 2 ст. 103 НК РФ устанавливает, что убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).
Для рассмотрения судом требований о возмещении убытков (вреда), причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц, вообще говоря, нет необходимости в предшествующем обжаловании указанных актов (действий, бездействия). Доводы о незаконности актов (действий, бездействия) могут приводиться налогоплательщиком непосредственно в процессе предъявления требований о возмещении убытков. Указанный вывод подтверждается, в частности, Постановлениями Президиума ВАС РФ от 12 марта 1996 г. N 7369/95, от 30 июля 1996 г. N 5059/94, от 13
декабря 2011 г. N 9350/11 и от 31 января 2012 г. N 12506/11.
Кроме того, в п. 4 информационного письма Президиума ВАС РФ от 31 мая 2011 г. N 145 разъяснено, что тот факт, что ненормативный правовой акт не был признан в судебном порядке недействительным, а решение или действия (бездействие) государственного органа - незаконными, сам по себе не является основанием для отказа в иске о возмещении вреда, причиненного таким актом, решением или действиями (бездействием). В названном случае суд оценивает законность соответствующего ненормативного акта, решения или действий (бездействия) государственного или муниципального органа (должностного лица) при рассмотрении иска о возмещении вреда. Частный случай данного подхода имеет место и в п. 82 Постановления Пленума ВС РФ от 17 ноября 2015 г. N 50: по делам о возмещении вреда суд должен установить факт причинения вреда, вину причинителя вреда и причинно-следственную связь между незаконными действиями (бездействием) судебного приставаисполнителя и причинением вреда. То обстоятельство, что действия (бездействие) судебного пристава-исполнителя не были признаны незаконными в отдельном судебном производстве, не является основанием для отказа в иске о возмещении вреда, причиненного этими действиями (бездействием), и их законность суд оценивает при рассмотрении иска о возмещении вреда.
Как справедливо отмечает И.В. Цветков, по данным делам в предмет доказывания входят следующие юридические факты:
-правомерность решения, действия (бездействия) налогового органа или его должностных лиц (доказывает налоговый орган);
-факт и размер понесенных налогоплательщиком убытков;
-причинно-следственная связь между противоправным решением, действием (бездействием) налогового органа или его должностных лиц и возникшими у налогоплательщика убытками.
Вина налогового органа, его должностных лиц в причинении налогоплательщику убытков при недоказанности правомерности их поведения презюмируется (ст. ст. 1064, 1069 ГК РФ), и на них возлагается обязанность доказывания своей невиновности <1340>.
--------------------------------
<1340> Цветков И.В. Налогоплательщик в судебном процессе: Практ. пособ. по судебной защите. М., 2004. С. 62.
Собственно говоря, тот же подход имеет место и в п. 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 31 мая 2011 г. N 145: требуя возмещения вреда, истец обязан представить доказательства, обосновывающие противоправность акта, решения или действий (бездействия) органа (должностного лица), которыми истцу причинен вред. При этом бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия такого акта или решения либо для совершения таких действий (бездействия), лежит на ответчике. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 17 января 2012 г. N 11405/11 разъяснено, что неправомерные действия являются одним из условий для применения ответственности, предусмотренной ст. ст. 15, 1069 ГК РФ. Однако для взыскания убытков недостаточно лишь названного условия. Лицо, требующее возмещения убытков, должно доказать возникновение убытков в заявленном размере вследствие издания признанного не соответствующим закону акта.
В судебных спорах данной категории возможна ситуация, в которой налоговым органом будет заявлено о пропуске налогоплательщиком срока исковой давности. С учетом Постановления Президиума ВАС РФ от 5 марта 2013 г. N 13491/12 суд обязан оценить данное заявление.
Исходя из того что убытки можно рассмотреть как выражение вреда в денежной форме, тот же подход можно видеть в Постановлении Президиума ВАС РФ от 13 декабря 2011 г. N 9350/11: требование о возмещении убытков, причиненных гражданину или юридическому лицу в результате действий (бездействия) государственных органов, может быть удовлетворено при установлении судом одновременно следующих обстоятельств: факта причинения убытков, их размера, подтверждения незаконности действий (бездействия) государственных органов или должностных лиц, наличия причинной связи между указанными действиями (бездействием) и возникновением убытков.
Однако, несмотря на все вышеизложенное, данный способ защиты прав, при всей его кажущейся привлекательности, не имеет широкого распространения, в основном по причине сложности доказывания налогоплательщиком факта и размера понесенных им убытков, а также указанной причинно-следственной связи (в том числе Постановления Президиума ВАС РФ от 21 ноября 1995 г. N 5234/95 и N 5235/95, от 22 апреля 1997 г. N 4459/96). Еще И. Ильин говорил, что когда юрист говорит о возможности, то он должен разуметь правовую разрешенность, предоставленность, когда же о возможности говорит правовед-психолог, социолог или политик, то он должен разуметь эмпирическую реализуемость <1341>. С этой точки зрения взыскание с налоговых органов убытков в их общем понимании юридически разрешено, но на практике слабо реализуемо.
--------------------------------
<1341> Ильин И. Общее учение о праве и государстве. М., 2006.
С. 50.
Редкий пример, когда налогоплательщик добился удовлетворения своих требований (хотя и без реквизитов, позволяющих определить конкретное дело), приведен в п. 13 информационного письма Президиума ВАС РФ от 31 мая 2011 г. N 145: суд удовлетворил требование истца о возмещении вреда, причиненного незаконным приостановлением налоговым органом расходных операций по банковским счетам общества (в размере неустойки, выплаченной истцом контрагенту за просрочку оплаты товара), в связи с тем что наличие причинно-следственной связи между незаконными действиями налогового органа и допущенной истцом просрочкой в исполнении обязательства по договору поставки подтверждено материалами дела. Довод Федеральной налоговой службы о недоказанности наличия вреда и его размера отвергнут судом, так как обязанность истца уплатить неустойку за просрочку оплаты товара предусмотрена договором между истцом и его контрагентом.
Заслуживает внимания позиция Р.С. Бевзенко о том, что взыскать убытки в России практически невозможно. Это связано не с состоянием норм об убытках (они вполне нормальные), а с их толкованием судами, которые, во-первых, требуют от истцов доказывания точной суммы убытков, во-вторых, доказывания прямой причинно-следственной связи между убытками и действиями ответчика. Выполнить и первое, и второе зачастую невозможно, и это является основанием для отказа в иске <1342>. Соответственно, практические проблемы с возмещением причиненного властью вреда имеют место и в иных публично-правовых отраслях. Так, в соответствии с п. 3 ч. 1 ст. 24 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" резиденты и нерезиденты, осуществляющие в Российской Федерации валютные операции, имеют право на возмещение в установленном законодательством Российской Федерации порядке реального
ущерба, причиненного неправомерными действиями (бездействием) органов и агентов валютного контроля и их должностных лиц. И.В. Хаменушко справедливо отмечает, что это право декларативно, случаи его реализации неизвестны <1343>.
--------------------------------
<1342> Бевзенко Р.С. О том, почему появилось постановление Пленума ВАС об ответственности директора за убытки, причиненные юридическому лицу. URL: http://zakon.ru/Blogs/o_tom_pochemu_poyavilos_postanovlenie_plenuma_ vas_ob_otvetstvennosti_direktora_za_ubytki_prichinenn/7933.
<1343> Хаменушко И.В. Валютное регулирование в Российской Федерации: правила, контроль, ответственность. М., 2013. С. 209.
Следует отметить, что убытки (потери, вред) в некоторых ситуациях в принципе являются неисчислимыми (Постановление КС РФ от 1 декабря 1997 г. N 18-П). Однако практика применения рассматриваемого способа защиты прав, по существу, делает его в большинстве случаев малоперспективным именно по основанию недоказанности размера убытков, т.е. фактически - неисчислимости. С точки зрения ранее рассматривавшейся теории стандартов доказывания, в России в делах по взысканию убытков они необоснованно завышены, а именно в части доказывания истребуемой суммы убытков, а также в части доказывания прямой причинно-следственной связи между убытками и поведением ответчика.
Некоторые современные ориентиры в данной сфере продемонстрированы в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 6 сентября 2011 г. N 2929/11, от 16 апреля 2013 г. N 17450/12 и от 18 июня 2013 г. N 17044/12: размер убытков может быть установлен с разумной степенью достоверности, основанной на нормах права. Тот же подход имеет место и в п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 62 "О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица": арбитражный суд не может полностью отказать в удовлетворении требования о возмещении директором убытков, причиненных юридическому лицу, только на том основании, что размер этих убытков невозможно установить с разумной степенью достоверности (п. 1 ст. 15 ГК РФ). В этом случае размер подлежащих возмещению убытков определяется судом с учетом всех обстоятельств дела, исходя из принципа справедливости и соразмерности ответственности.
Развитие данной позиции имело место в п. 12 Постановления Пленума ВС РФ от 23 июня 2015 г. N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации": по делам о возмещении убытков истец обязан доказать, что ответчик является лицом, в результате действий (бездействия) которого возник ущерб, а также факты нарушения
обязательства или причинения вреда, наличие убытков (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Размер подлежащих возмещению убытков должен быть установлен с разумной степенью достоверности. По смыслу п. 1 ст. 15 ГК РФ в удовлетворении требования о возмещении убытков не может быть отказано только на том основании, что их точный размер невозможно установить. В этом случае размер подлежащих возмещению убытков определяется судом с учетом всех обстоятельств дела, исходя из принципов справедливости и соразмерности ответственности допущенному нарушению.
В итоге законодатель закрепил данное правило в п. 5 ст. 393 ГК РФ: размер подлежащих возмещению убытков должен быть установлен с разумной степенью достоверности. Суд не может отказать в удовлетворении требования кредитора о возмещении убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства, только на том основании, что размер убытков не может быть установлен с разумной степенью достоверности. В этом случае размер подлежащих возмещению убытков определяется судом с учетом всех обстоятельств дела исходя из принципов справедливости и соразмерности ответственности допущенному нарушению обязательства.
Однако пока описанные правовые позиции и новые нормы права не привели к массовым успешным искам налогоплательщиков о взыскании убытков с налоговых органов.
Кроме того, специфика деятельности налоговых органов предполагает, что они, как правило, имеют дело с одним видом имущества налогоплательщика - с денежными средствами. Налоговые органы обычно не изымают и не хранят материальные ценности, принадлежащие налогоплательщику, и, соответственно, не могут их утратить, в отличие от иных специализированных органов исполнительной власти (Постановление Президиума ВАС РФ от 9
июля 2009 г. N 2183/09).
Соответственно, упрощенные и адаптированные для некоторых правоотношений способы возмещения убытков предусмотрены непосредственно в НК РФ. Например, кроме возврата налогоплательщику самого излишне уплаченного (взысканного) налога или косвенного налога, к возмещению в ст. ст. 78, 79, 176, 176.1, 203, 203.1 НК РФ дополнительно предусмотрены проценты. То, что имущественное требование о возврате (возмещении) сумм налогов, пеней, штрафа близко к требованию о возмещении убытков, подтверждается отсутствием необходимости в обязательном административном досудебном обжаловании при его применении и соответствующим размером государственной пошлины (п. 65 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57).
Поскольку проценты за несвоевременный возврат (возмещение) налога (как, впрочем, и пеня за неуплату налога) имеют существенное сходство с гражданско-правовой неустойкой, представляет интерес п. 1 ст. 330 ГК РФ: по требованию об уплате неустойки кредитор не