229 АПК РФ по заявлению лица, участвующего в деле, по делу, рассматриваемому в порядке упрощенного производства, арбитражный суд составляет мотивированное решение.
Существующая на сегодняшний день разветвленная система правовых позиций КС РФ, ВАС РФ и ВС РФ во многом является результатом как фрагментарности новейшего налогового законодательства, принятого в начале 90-х годов, так и недостаточной точности и системности современных налоговых норм. Свою роль сыграл и ранее имевший место принудительный "перенос" в суды дел (фактически, инициированный Постановлением КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П и нормами первоначальной редакции НК РФ об исключительно судебном взыскании штрафов), которые на сегодняшний день уже не требуют обязательной судебной процедуры. По тексту настоящего учебного пособия неоднократно упоминаются продолжающие сохранять актуальность акты высших судебных органов, особенно КС РФ, принятые десять и более лет назад.
С принятием Постановления КС РФ от 21 января 2010 г. N 1-П позиция о наличии в нашей стране прецедентного права получила новый импульс. Суд отметил, что в российской судебной системе толкование закона высшими судебными органами оказывает существенное воздействие на формирование судебной практики. По общему правилу оно фактически - исходя из правомочий вышестоящих судебных инстанций по отмене и изменению судебных актов - является обязательным для нижестоящих судов. В Постановлении КС РФ от 5 марта 2013 г. N 5-П разъяснено, что вытекающее из конституционных принципов правового государства, верховенства закона и юридического равенства требование определенности правового регулирования предполагает, что механизм его действия должен быть понятен субъектам соответствующих правоотношений из содержания конкретного нормативного положения или системы находящихся в очевидной взаимосвязи нормативных положений. Однако не исключаются случаи, когда необходимая степень определенности правового регулирования может быть достигнута путем выявления более сложной взаимосвязи правовых предписаний, в том числе с помощью даваемых ВС РФ и ВАС РФ разъяснений по вопросам судебной практики (ст. ст. 126 и 127 Конституции РФ), целью которых является устранение неопределенности нормы применительно к конкретной сфере общественных отношений.
Один из примеров ситуации, в которой ВС РФ учел ранее сформированную практику ВАС РФ, а также и то, что налогоплательщик, по существу, применял данную практику - Определение ВС РФ от 14 сентября 2015 г. N 301-КГ15-5301. Несмотря на то что ВС РФ счел эту практику ошибочной, доначисление налогоплательщику налогов (пени, санкций) в период ее актуальности было признано незаконным. Более того, ВС РФ выразил весьма значимую идею: на применение правовой позиции
высшей судебной инстанции, определяющей смысл нормативного регулирования, распространяются общие принципы действия норм права во времени, в пространстве и по кругу лиц, в частности вытекающая из ст. 54 (ч. 1) Конституции РФ недопустимость придания обратной силы нормам, ухудшающим положение лиц, на которых распространяется их действие.
Согласно п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ новыми обстоятельствами являются в т.ч. определение либо изменение в постановлении Пленума ВС РФ или в постановлении Президиума ВС РФ практики применения правовой нормы, если в соответствующем акте ВС РФ содержится указание на возможность пересмотра вступивших в законную силу судебных актов в силу данного обстоятельства. Указанное обстоятельство может служить основанием для пересмотра вступившего в законную силу судебного акта по правилам гл. 37 АПК РФ (при истечении не более чем шестимесячного срока со дня вступления в законную силу последнего судебного акта по делу (ч. 3 ст. 312 АПК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 25 сентября 2012 г. N 5183/12)). Примеры попыток такого пересмотра приведены в т.ч. в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 16 ноября 2010 г. N 10914/09, от 24 мая 2011 г. N 7854/09.
Кроме того, при разрешении споров продолжает возрастать роль актов ЕСПЧ. Во многих судебных актах высших судебных органов в качестве оснований для их принятия сделаны ссылки на акты ЕСПЧ, объем таких ссылок в последнее время значительно возрос. Как следует из Постановления КС РФ от 5 февраля 2007 г. N 2-П, ратифицируя Конвенцию о защите прав человека и основных свобод, Российская Федерация признала юрисдикцию ЕСПЧ обязательной по вопросам толкования и применения Конвенции и Протоколов к ней в случаях предполагаемого нарушения Российской Федерацией положений этих договорных актов (Федеральный закон от 30 марта 1998 г. N 54-ФЗ). Таким образом, как и Конвенция о защите прав человека и основных свобод, решения ЕСПЧ - в той части, в какой ими исходя из общепризнанных принципов и норм международного права дается толкование содержания закрепленных в Конвенции прав и свобод, включая право на доступ к суду и справедливое правосудие, - являются составной частью российской правовой системы, а потому должны учитываться федеральным законодателем при регулировании общественных отношений и правоприменительными органами при применении соответствующих норм права.
Концентрированная позиция относительно роли актов ЕСПЧ в российском налоговом праве изложена следующим образом: данный Суд не принимает к рассмотрению дела, которые могут быть успешно разрешены конституционным судом страны заявителя, и не удовлетворяет требования, ограничивающие налоговый суверенитет государства, но обращает внимание на недопустимость конфискации денежных средств под видом налогообложения <514>.
--------------------------------
<514> Резолюция XII Международной научно-практической конференции "Налоговое право в решениях КС РФ" // Налоговед. 2015. N 7. С. 11.
Вп. 10 Постановления Пленума ВС РФ от 10 октября 2003 г. N 5 о применении судами общей юрисдикции общепризнанных принципов и норм международного права и международных договоров Российской Федерации" разъяснено, что Российская Федерация как участник Конвенции о защите прав человека и основных свобод признает юрисдикцию ЕСПЧ обязательной по вопросам толкования и применения Конвенции и Протоколов к ней в случае предполагаемого нарушения Российской Федерацией положений этих договорных актов, когда предполагаемое нарушение имело место после вступления их в силу в отношении Российской Федерации (ст. 1 Федерального закона от 30 марта 1998 г. N 54-ФЗ "О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод и Протоколов к ней"). Поэтому применение судами вышеназванной Конвенции должно осуществляться с учетом практики ЕСПЧ во избежание любого нарушения Конвенции о защите прав человека и основных свобод.
Как следует из п. 4 Постановления Пленума ВС РФ от 19 декабря 2003 г. N 23 "О судебном решении", суду следует учитывать в т.ч. постановления ЕСПЧ, в которых дано толкование положений Конвенции о защите прав человека и основных свобод, подлежащих применению в данном деле.
Вп. 2 Постановления Пленума ВС РФ от 27 июня 2013 г. N 21 "О применении судами общей юрисдикции Конвенции о защите прав человека и основных свобод от 4 ноября 1950 года и Протоколов к ней" разъяснено, что, как следует из положений ст. 46 Конвенции, ст. 1 Федерального закона от 30 марта 1998 г. N 54-ФЗ "О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод и Протоколов к ней", правовые позиции ЕСПЧ, которые содержатся в окончательных постановлениях ЕСПЧ, принятых в отношении Российской Федерации, являются обязательными для судов. С целью эффективной защиты прав и свобод человека судами учитываются правовые позиции ЕСПЧ, изложенные в ставших окончательными постановлениях, которые приняты в отношении других государств - участников Конвенции. При этом правовая позиция учитывается судом, если обстоятельства рассматриваемого им дела являются аналогичными обстоятельствам, ставшим предметом анализа и выводов ЕСПЧ.
Всвязи с этим следует отметить, что вопросы приоритета указанной Конвенции разрешаются в Европе неединообразно. Так, весьма интересны сведения, приведенные М. Визентин: при возникновении противоречий между решениями ЕСПЧ и национальным законодательством некоторые страны позволяют своим судам непосредственно следовать позиции наднационального суда до принятия закона, имплементирующего эти положения. Примерами могут послужить: Нидерланды, где Конвенция обладает
большей силой, чем Конституция страны; Франция, где Конвенция обладает большей силой, чем законы, но меньшей, чем Конституция страны; Италия и Германия, где Конвенция имеет равный статус с национальными законами. Г. Тернер сообщает, что установленные Конвенцией права не имеют преимущественной силы перед государственными законами Великобритании и в случаях, когда национальное законодательство не может быть истолковано без противоречий с Конвенцией, национальный суд имеет право сделать заявление о несовместимости ее положений с британским законодательством <515>.
--------------------------------
<515> Визентин М., Демейер К., Тернер Г. Учет в национальной судебной практике правовых позиций наднациональных судов по вопросам налогообложения // Налоговед. 2014. N 8. С. 45.
Всилу высшей юридической силы Конституции РФ в России в настоящее время вопрос исполнимости конкретных актов ЕСПЧ, предположительно не соответствующих Конституции РФ, может быть поставлен перед КС РФ (Постановления КС РФ от 14 июля 2015 г. N 21-П, от 19 апреля 2016 г. N 12-П).
Вплане системы арбитражных судов, поскольку не по всем налоговым спорам в конкретный момент времени существует сформированная практика ВС РФ (ранее - также и ВАС РФ), практика иных арбитражных судов может иметь определяющее значение в конкретном случае. Соглашаясь с И.В. Цветковым, можно утверждать, что судебные акты арбитражных судов округов имеют силу убеждающего прецедента <516>. В п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 20 декабря 2006 г. N 65 "О подготовке дела к судебному разбирательству" разъяснено, что судье необходимо в каждом случае при подготовке дела к судебному разбирательству проанализировать судебную практику применения законодательства, регулирующего спорные правоотношения. Примечательно и то, что ФНС России, анализируя арбитражную практику, в т.ч. учитывает дела, разрешенные на уровне арбитражных судов округов (письмо от 24
декабря 2013 г. N СА-4-7/23263).
--------------------------------
<516> Цветков И.В. Налогоплательщик в судебном процессе: Практ. пособ. по судебной защите. М., 2004. С. 12.
Следует отметить, что по вопросам, урегулированным в законе неоднозначно и еще не отраженным в разъяснениях КС РФ, ВС РФ (ранее - также и ВАС РФ), практика различных арбитражных судов округов в принципе может различаться в силу наличия у судов независимого права на толкование норм. Естественно, арбитражные суды первой (апелляционной) инстанции определенного судебного округа ориентируются в первую очередь на практику "своего" окружного суда. В данном случае приведение практики к "единому
знаменателю" - задача ВС РФ. Именно по этой причине одно из оснований для пересмотра в порядке надзора судебных актов - нарушение единообразия в применении и (или) толковании судами норм права (ст. 308.8 АПК РФ). Но данная проблема не присуща только нашей стране - подобные особенности правоприменения возможны в любом государстве с многоуровневой судебной системой. Так, Д. Ларо сообщает сведения о том, что до момента кодификации доктрины экономической сущности окружные суды в США применяли ее по-разному <517>. Исходя из позиции А.А. Иванова, налоговые споры не могут разрешаться по всей стране абсолютно единообразно в силу естественных свойств судебной системы <518>.
--------------------------------
<517> Ларо Д. Судебная доктрина экономической сущности в США // Налоговые споры: опыт России и других стран: По материалам V Междунар. науч.-практ. конф. 26 - 27 октября 2011 г. С. 93.
<518> Иванов А.А. Вопросы международно-правового регулирования и национальной позиции России в сфере налогообложения. Специфика роли арбитражных судов в построении национальной налоговой политики // Закон. 2013. N 10. С. 41.
С учетом того, что законодательство и правовые позиции по его применению находятся в постоянном совершенствовании, представляют интерес Постановления Президиума ВАС РФ от 17 января 2012 г. N 10034/11 и от 4 февраля 2014 г. N 16291/10. В данных судебных актах в обоснование выводов применен интересный термин "тенденция развития правового регулирования". Кроме того, в Постановлениях КС РФ от 15 апреля 2014 г. N 11-П и от 30 ноября 2012 г. N 29-П, Президиума ВАС РФ от 6 сентября 2011 г. N 4275/11 применяется термин "законодательная тенденция". Появление подобных терминов в актах высших судебных органов, как представляется, свидетельствует о том, что понимание правоприменителем (в том числе судом) данных тенденций важно для принятия верных решений. Такая информация сродни сведениям о законодательном процессе и тех законопроектах, которые планируются к принятию.
При этом вопрос о том, какая именно "тенденция развития правового регулирования" имеет место, может являться крайне сложным. В частности, в Определении ВС РФ от 25 мая 2015 г. N 302- КГ15-2312 выражено отрицательное отношение к установленной нижестоящими судами тенденции развития правового регулирования.
В связи с изложенным показательны сведения, приведенные Р. Польссоном применительно к шведской правовой системе: подготовительные материалы - это собирательное понятие, обозначающее документацию, которая накапливается при подготовке закона или внесении в него изменений до момента их принятия Риксдагом. Шведская теория источников права, видимо, уникальна в мире в части признания значения для правового регулирования